Услуги нерезиденту НДС

В этой статье мы рассмотрим основные вопросы налогового учета по договорам оказания услуг. Речь пойдет о контрактах, одной из сторон (заказчиком) которых является иностранная компания, а другой – российская фирма. Чтобы правильно посчитать налоги по этой операции, необходимо определить место реализации данных услуг. Если им признается Россия, то с полученной выручки следует заплатить НДС. Причем сумму входного налога по ценностям, которые израсходованы при оказании таких услуг, принимают к вычету в обычном порядке. Если услуги реализованы вне России, то платить НДС не нужно. Соответственно суммы входного налога включают в расходы и к вычету не принимают. Место реализации услуг определяют по тем правилам, которые установлены статьей 148 Налогового кодекса. Так, считается, что они оказаны в России, если: Центр образования «Основы Вашего Бизнеса» 📌 Реклама Семинар: осваиваем нововведения в бухгалтерском учете. Самые главные и важные изменения в бухучете в 2020 году. Уникальная информация. Узнать больше

1. Услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), которое находится на территории Российской Федерации. Это, например, строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде. Допустим, фирма оказывает услуги иностранной компании по реконструкции офисного здания в г. Оренбурге. Поскольку эти работы связаны с недвижимостью, находящейся на территории России, место их реализации – Россия. Следовательно, оказание услуг подпадает под обложение НДС;

2. Услуги связаны с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, которые находятся на территории Российской Федерации. Это, например, работы, связанные с монтажом, сборкой, переработкой, обработкой, ремонтом и техническим обслуживанием. К примеру, компания оказывает услуги по ремонту компьютеров. Ремонтная мастерская фирмы находится в г. Смоленске. Поскольку данные услуги связаны с движимым имуществом, находящимся на территории России, место их реализации – Россия;

Платформа ОФД 📌 РекламаОФД со скидкой 30%. Новогодняя акция на подключение касс ОФД поможет бухгалтеру сдать отчеты + аналитика продаж + работа с Честным ЗНАКом Узнать больше

3. Услуги фактически оказываются на территории России в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта. Например, российская фирма оказывает услуги по обучению иностранных специалистов. Обучение проходит в России. Следовательно, местом реализации этих услуг является Россия. А раз так, их реализацию облагают НДС;

4. Покупатель услуг ведет деятельность на территории Российской Федерации. Это правило распространяется:

  • на передачу, предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав;
  • на услуги по разработке программ и баз данных для ЭВМ, в том числе работы по их адаптации и модификации;
  • на консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также НИОКР;
  • на услуги по подбору персонала, который в дальнейшем будет работать в месте деятельности покупателя;
  • на услуги по сдаче в аренду движимого имущества, за исключением автомобилей и другого наземного автотранспорта;
  • на услуги агента, привлекающего исполнителя для оказания перечисленных выше услуг.

К примеру, российская фирма оказывает консультационные услуги. Организация проконсультировала иностранную компанию, которая в России не зарегистрирована и своего представительства не имеет. Поскольку покупатель ведет свою деятельность вне территории России, местом реализации Россия не является. Следовательно, реализацию НДС не облагают.

В отдельную группу выделены услуги по перевозке (подп. 4.1, 4.2 ст. 148 НК РФ). С 1 января 2006 года местом реализации таких услуг признается Россия, если пункт отправления или назначения находится на ее территории. Отметим, что по статье 164 кодекса оказание некоторых транспортных услуг облагают НДС по ставке 0 процентов. Это услуги:

  • по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке экспортируемых и импортируемых товаров;
  • по перевозке товаров, помещенных под таможенный режим транзита;
  • по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт назначения или отправления расположен за пределами России.

Допустим, российская организация оказывает услуги по перевозке пассажиров и грузов морским транспортом между портами городов Санкт-Петербурга и Калининграда. Пункты отправления и назначения находятся в России. Значит, местом реализации этих услуг является российская территория, и их реализация облагается НДС.

В заключение напомним, что документами, подтверждающими место оказания услуг, являются:

  • контракт, заключенный с инокомпанией;
  • акты их сдачи-приемки;
  • документы о госрегистрации иностранного юридического лица.

Юрист М.И. Дмитриева

Содержание

АО — российская компания (Исполнитель) — заключило договор с иностранной компанией (Заказчик) на выполнение работ, связанных с организацией и проведением в РФ мероприятий (конференций, круглых столов, выставок, панельных дискуссий, форумов) в интересах Заказчика, целью которых является стимулирование продаж продукции Заказчика.
Организация-исполнитель является организатором мероприятий (конференций, круглых столов, выставок, панельных дискуссий, форумов). Участниками таких мероприятий (помимо российских организаций) могут быть и иностранные организации, не имеющие представительства в РФ, с которыми заключаются указанные в вопросе договоры. При этом такие договоры могут заключаться и с организациями-участниками ЕАЭС.
В перечень работ, в частности, входят:
— предоставление Заказчику статусов в рамках проводимых Заказчиком мероприятий (конференциях, круглых столах, выставках, панельных дискуссиях, форумах);
— предоставление Заказчику услуг по участию в мероприятиях;
— предоставление Заказчику рекламно-информационных и (или) информационных услуг по размещению рекламной и (или) иной информации в рамках соответствующих мероприятий.
Оплата услуг производится в валюте.
Иностранная компания не имеет на территории РФ представительства. В дополнение к договору заказчик письменно подтвердил, что:
— иностранная компания не имеет государственной регистрации в РФ (не имеет свидетельства о регистрации, ИНН);
— в учредительных документах иностранной компании территория РФ как непосредственное место осуществления деятельности организации не установлена (в учредительных документах отсутствует указание на наличие постоянно действующего исполнительного органа организации на территории РФ).
1. Является ли местом реализации данных услуг территория РФ и, соответственно, облагается ли такая реализация НДС?
2. Если российская компания (Исполнитель) для выполнения заказа нерезидента привлекает третьих лиц на территории РФ, подпадают ли ее действия под условия пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ?
3. Какими документами российская организация должна подтвердить в налоговом органе свое право (если таковое имеется) не начислять НДС при реализации услуг нерезиденту?

10 июля 2018

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Если речь идет о реализации рекламных, маркетинговых, информационных услуг (иных услуг, поименованных в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ) и они являются основными с точки зрения п. 3 ст. 148 НК РФ, а остальные оказываемые услуги носят вспомогательный характер, то оказание таких услуг иностранным организациям, не имеющим представительства на территории РФ, не признается объектом обложения НДС на территории РФ.
Такие услуги не облагаются НДС независимо от того, оказывает ли организация рассматриваемые услуги собственными силами, или с участием третьих лиц.
Вместе с тем, поскольку, по сути, организация оказывает комплексную услугу (пакетную услугу), ее квалификация в качестве рекламной и пр., неоднозначна (смотрите п. 4 ответа). Решение вопроса с местом реализации услуг будет зависеть от того, какая услуга является основной, а какая вспомогательной.

Обоснование позиции:

Определение места реализации услуг

Исходя из положений ст. 161 НК РФ, налогоплательщик признается налоговым агентом по НДС, в том числе при приобретении товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ (п.п. 1, 2 ст. 161 НК РФ), если иное не предусмотрено п.п. 3 и 9 ст. 174.2 НК РФ.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается, в частности, реализация работ, услуг на территории РФ. Место реализации работ (услуг) определяется в соответствии со ст. 148 НК РФ и зависит, в том числе, от вида оказываемых услуг (выполняемых работ). Смотрите письма Минфина России от 05.02.2018 N 03-07-08/6574, от 12.09.2017 N 03-07-08/58779, от 17.08.2017 N 03-07-11/52821.
Согласно пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ, если иное не предусмотрено п. 2.1 ст. 148 НК РФ, в целях главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории РФ. Положение пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ применяется при выполнении тех видов работ и услуг, которые перечислены в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.
В свою очередь, пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ применяется, в том числе, в отношении консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, за исключением услуг, указанных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.
К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги).
К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации, а также оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных настоящим подпунктом.
При этом на практике определить, относится ли конкретная оказанная услуга к перечисленным в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, бывает затруднительно, поскольку для целей применения названной нормы приведены определения только инжиниринговых услуг и услуг по обработке информации.
При этом, как определено п. 3 ст. 148 НК РФ, в случае, если организацией или индивидуальным предпринимателем выполняется (оказывается) несколько видов работ (услуг) и реализация одних работ (услуг) носит вспомогательный характер по отношению к реализации других работ (услуг), местом реализации вспомогательных работ (услуг) признается место реализации основных работ (услуг).
В Вашем случае ситуация складывается так, что услуги не могут быть квалифицированы однозначно. Так (мы используем формулировки вопроса), речь может идти об оказании, как минимум:
— маркетинговых услуг — проведение «мероприятий (конференций, круглых столов, выставок, панельных дискуссий, форумов) в интересах Заказчика, целью которых является стимулирование продаж продукции Заказчика»;
— услуг организации выставок и пр. мероприятий («предоставлять Заказчику статусы в рамках проводимых Заказчиком мероприятий (конференциях, круглых столах, выставках, панельных дискуссиях, форумах)»);
— рекламных услуг, информационных услуг («предоставлять Заказчику рекламно-информационные и/или информационные услуги по размещению рекламной и/или иной информации в рамках соответствующих мероприятий»).
Причем такой вид деятельности с большой долей вероятности предполагает оказание и иных услуг. Поэтому определить, какая услуга в Вашем случае является основной, а какая вспомогательной, должна сама организация.
1. В частности, в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ не раскрывается понятие рекламных услуг.
В силу п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Представители финансового ведомства рекомендуют при отнесении услуг к рекламным руководствоваться нормами Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ «О рекламе» (далее — Закон N 38-ФЗ) (письмо Минфина России от 03.06.2009 N 03-07-08/118).
В соответствии с п. 1 ст. 3 Закона N 38-ФЗ рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Объектом рекламирования являются товар, средства индивидуализации юридического лица и (или) товара, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие, на привлечение внимания к которым направлена реклама (п. 2 ст. 3 Закона N 38-ФЗ). Участниками отношений, возникающих в процессе производства, размещения и распространения рекламы, являются рекламодатель, рекламопроизводитель и рекламораспространитель. При этом рекламораспространителем является лицо, осуществляющее распространение рекламы любым способом, в любой форме и с использованием любых средств (п. 7 ст. 3 Закона N 38-ФЗ).
По нашему мнению, участие иностранных компаний в указанных в вопросе мероприятиях с целью стимулирования продаж можно рассматривать как рекламу. Так как участие в таких мероприятиях направлено на привлечение внимания к продукции заказчика неопределенного круга лиц.
По мнению Минфина России, приведенному в письме от 20.08.2014 N 03-07-08/41609, услуги по организации на территории РФ выставок для рекламирования с участием иностранных и российских лиц для целей применения НДС следует относить к категории рекламных услуг. В связи с чем такие услуги, оказываемые российской организацией иностранным лицам, не зарегистрированным на территории РФ, объектом налогообложения НДС на территории РФ не являются. В письме Минфина России от 05.02.2018 N 03-07-08/6574 также сделан вывод, что работы (услуги) по обеспечению участия в конгрессно-выставочном мероприятии для целей применения НДС возможно относить к категории рекламных услуг. Тот же вывод сделан в отношении услуг по организации выставки, носящей рекламный характер, в письме Минфина России от 04.07.2016 N 03-07-08/38984. Смотрите также письма Минфина России от 24.06.2013 N 03-07-08/23692, от 03.04.2012 N 03-07-08/94, от 01.02.2012 N 03-07-08/21, от 17.06.2009 N 03-07-08/135, от 26.03.2008 N 03-07-08/69.
Поэтому мы полагаем, что в зависимости от вида проводимых мероприятий услуги по обеспечению участия в мероприятиях могут быть отнесены к услугам рекламного характера.
Таким образом, местом реализации рекламных услуг, оказываемых иностранным компаниям, не имеющим представительства на территории РФ, территория РФ не является. Соответственно, данные услуги НДС в РФ не облагаются (смотрите также письма Минфина России от 24.10.2017 N 03-07-08/69672, от 18.07.2011 N 03-07-08/225, от 08.05.2009 N 03-07-08/107).
2. Маркетинговые услуги.
Ситуация с ними складывается так же, как и с рекламными. В отношении отнесения услуг к маркетинговым разъяснения даны в письме ФНС России от 20.02.2006 N ММ-6-03/183@.
А в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности (ОКВЭД2) ОК029-2014 (КДЕС Ред.2) (принят и введен в действие приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 31.01.2014 N 14-ст) упоминание маркетинга дано по коду 73.1 «Деятельность рекламная», а именно «Деятельность рекламных агентств» (код 73.11) — эта группировка включает, в частности, проведение маркетинговых исследований и прочие услуги в сфере рекламы, нацеленные на привлечение и удержание клиентов, промо-акции продукции, маркетинговые исследования пунктов продаж, адресную рассылку рекламных материалов, консультирование в области маркетинга.
Как видим, маркетинговые и рекламные услуги здесь связаны именно с рекламной деятельностью. Подтвердить сказанное можно письмом Минфина России от 30.05.2017 N 03-07-08/33135. По ситуации, когда российская компания оказывает иностранной организации маркетинговые и рекламные услуги, представлен следующий вывод: если фактическим покупателем вышеуказанных услуг, оказываемых российской организацией, является иностранная организация, то местом реализации указанных работ территория РФ не признается, и, соответственно, такие работы НДС в Российской Федерации не облагаются (смотрите также письмо Минфина России от 02.06.2016 N 03-07-08/31814).
3. Информационные услуги. Вопрос определения места реализации таких услуг для целей НДС решается аналогично рекламным и маркетинговым (письмо Минфина России от 25.04.2013 N 03-07-08/14625).
При этом, на наш взгляд, такие услуги (рекламные, маркетинговые, информационные) не облагаются НДС независимо от того, оказывает ли организация рассматриваемые услуги собственными силами, или с участием третьих лиц, так как в целях применения положений пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ и пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ определяющим условием является вид оказания услуг. Названными нормами не установлено условие, что исполнитель должен оказывать услуги только собственными силами.
При этом услуги, приобретаемые российской организацией у других российских организаций и используемых для оказания рекламных услуг иностранной организации, облагаются НДС в общеустановленном порядке (если поставщик услуг применяет общую систему налогообложения) (письмо Минфина России от 28.11.2008 N 03-07-08/261).
Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг) в соответствии с п. 4 ст. 148 НК РФ (если иное не предусмотрено п. 5 ст. 148 НК РФ), являются:
1) контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;
2) документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).
Обратим также внимание на письмо Минфина России от 12.09.2017 N 03-07-08/58779. Здесь сообщено, что согласно мировой практике применения НДС основным принципом является взимание этого налога по месту деятельности продавца работ (услуг). В Российской Федерации данный порядок определен пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ (исключения составляют работы (услуги), перечисленные в пп.пп. 1, 2 и 3 указанного пункта). Вместе с тем при определении места реализации по некоторым работам (услугам) за основу принимается место деятельности их покупателя. К таким работам (услугам), например, относятся консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, рекламные услуги, услуги по обработке информации, научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, услуги по аренде движимого имущества (за исключением наземных автотранспортных средств), передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав, а также ряд других работ (услуг), перечисленных в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ. Таким образом, если законодательство по НДС иностранного государства, с резидентом которого российским лицом заключается контракт на выполнение работ (оказание услуг), основано на тех же принципах определения места реализации работ (услуг) в целях налогообложения НДС, то двойного налогообложения не возникает. Однако на практике не исключены случаи, когда подобная ситуация может возникнуть из-за различного подхода к определению места реализации работ (услуг) в налоговом законодательстве двух государств. Каких-либо методов устранения возникающего в этом случае двойного налогообложения НДС главой 21 НК РФ не предусмотрено.
4. Вместе с тем, как уже сказано выше, в силу комплексного характера услуг они могут быть квалифицированы и иным образом.
Так, согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг признается РФ, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории РФ (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных пп.пп. 1-4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ) (письмо Минфина России от 22.02.2018 N 03-07-08/11179).
Следовательно, если из документов (договор (контракт), акты выполненных работ, отчеты о проделанной работе и т.п.) будет следовать, что иностранной организации оказываются иные услуги (работы), не приведенные в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, то местом выполнения таких услуг будет считаться территория РФ. Соответственно, такие услуги будут подлежать обложению НДС у российской организации.
В этой связи приведем письмо Минфина России от 09.02.2018 N 03-07-08/7923, где был рассмотрен вопрос обложения НДС услуг иностранной организации по организации для российской организации, форумов, конференций, иных аналогичных мероприятий (пакетных услуг) за рубежом. То есть «зеркальная» Вашей ситуация.
Пакетные услуги по организации мероприятий включали в себя аренду помещений, организацию освещения и звукового сопровождения, копировальные и печатные услуги (рекламная продукция с логотипом), аренду аудио и видеооборудования, аренду мебели, услуги по оформлению и монтажу сцены, услуги фотографа, услуги переводчика, буфетное обслуживание участников мероприятий, транспортные услуги и иные сопутствующие услуги.
Финансовое ведомство разъяснило, со ссылкой на пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, что поскольку услуги по организации проведения конференций, форумов и других аналогичных мероприятий, в пп.пп. 1-4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ не поименованы, местом реализации таких услуг, оказываемых иностранной организацией российской организации, территория РФ не признается и, соответственно, такие услуги не подлежат налогообложению НДС в Российской Федерации.
В письме Минфина России от 14.10.2009 N 03-07-08/205 подобный вывод представлен в отношении применения НДС в отношении услуг по предоставлению в аренду площадей для проведения выставок и выставочных мероприятий, а также других работ и услуг (строительство, охрана и уборка стендов, размещении информации об участнике выставки и т.п.), оказываемых российской организацией иностранной организации в рамках проведения выставок на территории Российской Федерации (смотрите также письма Управления МНС по г. Москве от 11.06.2004 N 24-11/39269, Минфина России от 02.09.2015 N 03-07-08/50437).
Следовательно, если применить такой подход к Вашей ситуации, то местом реализации услуг будет являться РФ (место ведения деятельности исполнителя, российской организации).

Договоры с контрагентами из ЕАЭС

Если организация будет заключать договоры на оказание указанных в вопросе услуг с организациями — участниками ЕАЭС, необходимо иметь в виду следующее.
Порядок взимания косвенных налогов (в т.ч. российского НДС) при выполнении работ, оказании услуг между странами — участниками ЕАЭС (Армения, Беларусь, Казахстан, Киргизия, Россия) регулируется разделом IV Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе) (Астана, 29 мая 2014 г.).
При выполнении работ, оказании услуг в государствах ЕАЭС налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства-члена, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено разделом IV Протокола (п. 28 Протокола).
Место реализации работ, услуг в ЕАЭС определяется в соответствии с Протоколом. Так, согласно пп. 4 п. 29 Протокола местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена, если налогоплательщиком этого государства-члена приобретаются, в том числе, консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические (технологические) работы (письма Минфина России от 11.10.2017 N 03-07-13/1/66402, от 02.09.2016 N 03-07-13/1/51483, от 18.05.2015 N 03-07-08/28428).
Понятия названных услуг приведены в п. 2 Протокола.
В частности, согласно п. 2 Протокола «рекламные услуги» — услуги по созданию, распространению и размещению информации, предназначенной для неопределенного круга лиц и призванной формировать или поддерживать интерес к юридическому или физическому лицу, товарам, товарным знакам, работам, услугам, с помощью любых средств и в любой форме. То есть данное определение соответствует понятию рекламы, приведенному в Законе N 38-ФЗ.
«Маркетинговые услуги» — услуги, связанные с исследованием, анализом, планированием и прогнозированием в сфере производства и обращения товаров (работ, услуг) в целях определения мер по созданию необходимых экономических условий производства и обращения товаров (работ, услуг), включая характеристику товаров (работ, услуг), выработку ценовой стратегии и стратегии рекламы.
«Услуги по обработке информации» — услуги по осуществлению сбора и обобщению информации, систематизации информационных массивов (данных) и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.
То есть рассмотренные выше нормы главы 21 НК РФ аналогичны положениям Договора и Протокола.
Таким образом, если покупателем рассматриваемых услуг, оказываемых российской организацией, является организация — участник ЕАЭС, местом реализации таких услуг признается территория организации — участника ЕАЭС, и, соответственно, такие услуги не являются объектом налогообложения НДС на территории РФ.
Смотрите дополнительно письма Минфина России от 08.08.2016 N 03-07-13/1/46363, от 02.09.2016 N 03-07-13/1/51483 (в отношении рекламных услуг), от 11.10.2017 N 03-07-13/1/66402 (в отношении услуг, оказываемых российской компании по организации выставок с целью размещения информации на территории страны-участника).
Вместе с тем аналогично положениям пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ в соответствии с пп. 5 п. 29 Протокола в случае, если оказанные налогоплательщиком услуги фактически не относятся к вышеуказанным услугам, а также не поименованы в пп.пп. 1-4 п. 29 Протокола, то местом реализации таких услуг признается территория РФ и, соответственно, такие услуги облагаются НДС в РФ (письмо ФНС России от 15.02.2017 N СД-4-3/2771).

К сведению:
Подпунктом 2 п. 2 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации, в частности услуг, местом реализации которых не признается территория РФ, не принимаются к вычету, а учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) (письма Минфина России от 09.04.2013 N 03-07-08/11612, УФНС России по г. Москве от 11.03.2010 N 16-15/25433).
В связи с этим на основании п. 4 ст. 170 НК РФ у организации при оказании рекламных услуг иностранным организациям, местом реализации которых не признается территория РФ, может возникнуть необходимость ведения раздельного учета «входного» НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам).

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Место реализации работ и услуг для целей НДС;
— Энциклопедия решений. Место реализации НИОКР, консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг и т.п. для целей НДС;
— Энциклопедия решений. Место реализации маркетинговых услуг для целей НДС;
— Энциклопедия решений. Место реализации рекламных услуг для целей НДС;
— Энциклопедия решений. Место реализации инжиниринговых услуг для целей НДС.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

Исчисление НДС при оказании рекламных услуг иностранной компании

Луговая Н.Н., эксперт журнала

Журнал «НДС: проблемы и решения» № 7/2019

Российские организации при оказании услуг (выполнении работ) иностранным компаниям, не зарегистрированным в России, могут не платить НДС. При этом с июля 2019 года у них есть законное право предъявить к вычету «входной» НДС по приобретениям, использованным в ходе оказания таких услуг (выполнения работ).

Разберемся в тонкостях исчисления налога на примере рекламных услуг, заказчиком которых является иностранная компания.

О месте реализации услуг и работ.

Реализация услуг и работ на территории РФ облагается НДС в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Если услуги оказаны (работы выполнены) не на территории России, местом реализации услуг (работ) признается территория иностранного государства (в том числе государства – члена ЕАЭС) и порядок обложения НДС соответствующих операций регулируется нормами иностранного законодательства.

Таким образом, для грамотного исчисления НДС вначале нужно определиться с местом реализации услуг (работ) и изучить соответствующие нормы ст. 148 НК РФ (Письмо Минфина России от 30.05.2019 № 03-07-11/39440).

По общему правилу место реализации услуг и работ устанавливается по месту деятельности их исполнителя, если в ст. 148 НК РФ (для конкретного вида услуг и работ) не предусмотрен специальный порядок.

Виды работ, услуг (норма ст. 148 НК РФ)

Место реализации работ, услуг

Работы, услуги, связанные непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории РФ (пп. 1 п. 1):

– строительные работы;

– монтажные работы;

По месту нахождения имущества

– строительно-монтажные работы;

– ремонтные работы;

– реставрационные работы;

– работы по озеленению;

– услуги по аренде

Работы, услуги, связанные непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории РФ (пп. 2 п. 1):

– монтаж;

– сборка;

– переработка;

– обработка;

– ремонт и техническое обслуживание

По месту нахождения имущества

Работы, услуги, которые не связаны с конкретным местом их выполнения, оказания (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ):

– предоставление патентов, лицензий;

– консультационные услуги;

– юридические услуги;

– рекламные услуги;

– маркетинговые услуги

По месту деятельности покупателя

Услуги в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта (пп. 3 п. 1 ст. 148)

По месту оказания услуг

Услуги по перевозке и транспортировке, а также непосредственно связанные с ними услуги, работы (пп. 4.1 – 4.4 п. 1)

В зависимости от того, кто осуществляет перевозку, что перевозится и по какому маршруту

Работы, услуги в целях геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья на участках недр, расположенных на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне РФ (п. 2.1)

Если работы, услуги указаны в закрытом перечне, приведенном в п. 2.1 ст. 148 НК РФ, местом их реализации является Россия

Вспомогательные работы, услуги (п. 3)

По месту реализации основных работ, услуг

Далее для примера подробно остановимся на оказании российской организацией рекламных услуг иностранной компании.

Рекламные услуги.

Нет объекта обложения НДС

Согласно пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ местом реализации рекламных услуг территория РФ не признается, если их покупатель осуществляет деятельность на территории иностранного государства.

В силу пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ место осуществления деятельности покупателя определяется на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии – на основании места, указанного в учредительных документах организации, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) выполнены (оказаны) через это представительство).

Даже если у заказчика – иностранной компании создано на территории РФ представительство, но деятельности в России оно не осуществляет, при этом договор на оказание услуг заключен непосредственно с иностранной компанией (не с представительством), местом реализации услуг территория РФ не признается (Письмо Минфина России от 30.05.2017 № 03-07-08/33135).

Таким образом, если покупателем рекламных услуг, оказываемых российской организацией, является иностранная компания, местом реализации указанных услуг территория РФ не признается
и, соответственно, они не являются объектом обложения НДС в России (Письмо Минфина России от 02.08.2018 № 03-07-08/
54428). В Письме от 03.08.2018 № 03-07-08/54835 специалисты ведомства подчеркнули: в связи с этим указанные услуги НДС в Российской Федерации, в том числе по нулевой ставке, не облагаются.

Пример

Заказчик рекламных услуг – австрийская компания (не зарегистрирована в РФ, постоянного представительства в РФ не имеет). Исполнитель – российская организация.

Местом реализации рекламных услуг в этом случае Россия не является, и такие услуги НДС не облагаются.

Есть вычет НДС

Но если при оказании рекламных услуг не возникает объекта обложения (то есть НДС они не облагаются), можно ли принять суммы «входного» НДС по использованным для этих целей товарам, работам, услугам к вычету? До недавнего времени было нельзя, налог следовало относить на увеличение стоимости приобретения в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ.

С 01.07.2019 данная норма действует в редакции Федерального закона от 15.04.2019 № 63-ФЗ. Кроме того, закон внес в п. 2 ст. 171 НК РФ дополнительный пп. 3, в силу которого с 01.07.2019 суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для осуществления операций по выполнению работ (оказанию услуг), местом реализации которых в соответствии со ст. 148 НК РФ территория РФ не признается, принимаются к вычету в общеустановленном порядке.

Обратите внимание:

В указанном правиле (о вычете сумм НДС по покупке, используемой для операций по реализации работ (услуг), местом реализации которых территория РФ не признается) есть исключение. Оно касается «входного» налога по товарам (работам, услугам), в том числе по объектам ОС и НМА, используемым для операций по реализации работ (услуг), предусмотренных ст. 149 НК РФ, местом реализации которых территория РФ не признается. В силу пп. 2.1 п. 2 ст. 170 НК РФ в этом случае суммы «входного» НДС к вычету не принимаются и подлежат учету в стоимости приобретения.

Значит, по товарам (работам, услугам), приобретенным с 01.07.2019 в целях оказания рекламных услуг иностранному заказчику, осуществляющему деятельность на территории иностранного государства, российская организация – исполнитель вправе (при соблюдении условий, установленных ст. 171 и 172 НК РФ) заявить вычет «входного» НДС.

О раздельном учете

Кроме того, Федеральным законом № 63-ФЗ внесены дополнения в п. 4 ст. 170 НК РФ, согласно которым с 01.07.2019 для целей применения п. 4 и 4.1 ст. 170 НК РФ к операциям, подлежащим налогообложению, относятся операции по реализации работ (услуг), местом реализации которых территория РФ не признается (за исключением операций, освобождаемых от уплаты НДС на основании ст. 149 НК РФ).

Получается, что при осуществлении операций по выполнению работ (оказанию услуг), местом реализации которых не является территория РФ (при условии, что эти операции в ст. 149 НК РФ не упомянуты), не нужно вести раздельный учет сумм «входного» НДС, в то время как до указанной даты эта обязанность существовала (Письмо Минфина России от 22.12.2015 № 03-07-08/75085).

Таким образом, при оказании рекламных услуг иностранной компании, зарегистрированной в иностранном государстве, российская организация не обязана вести раздельный учет сумм «входного» НДС.

На примере одного судебного дела

Мы перечислили важные моменты, которые меняют до сих пор существовавший подход к исчислению НДС при оказании услуг (выполнении работ) иностранной компании, не зарегистрированной в РФ. Для наглядности приведем пример, который относится к периоду, когда действовали нормы гл. 21 НК РФ, еще не скорректированные Федеральным законом № 63-ФЗ, – дело № А40-14103/2017.

Налоговый орган счел налоговые вычеты (более 18 млн руб.), связанные с операциями по оказанию рекламных услуг, местом реализации которых территория РФ не признается, неправомерными, так как указанные суммы, предъявленные рекламными организациями, общество должно было включить в стоимость оказываемых услуг.

По мнению общества, доля расходов на необлагаемые операции в общей сумме расходов не превысила 5 %, следовательно, оно имело право не применять правила раздельного учета, установленные п. 4 ст. 170 НК РФ, а НДС, предъявленный «рекламщиками», принять к вычету в полном объеме без распределения на облагаемые и не облагаемые им операции.

Судьи заняли сторону налогового органа, поскольку в рассматриваемом случае речь идет о суммах НДС по приобретенным услугам, используемым только для не подлежащих налогообложению
(освобожденных от налогообложения) операций, к которым не могут быть применены правила, установленные абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ. Данные суммы НДС на основании п. 2 указанной статьи подлежат учету в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг).

Обратите внимание:

Спор относится к периоду, когда действовала прежняя редакция п. 4 ст. 170 НК РФ, в которой правило «пяти процентов» было зафиксировано в абз. 9 (с 01.01.2018 – в абз. 7). Некорректная на тот момент формулировка давала налогоплательщикам возможность заявить вычет НДС, приходящийся на прямые расходы по необлагаемым операциям. Были случаи, когда судьи поддерживали налогоплательщика, однако перелом произошел еще до изменений в законодательстве – в 2016 году.

Кассационная инстанция (Постановление АС МО от 06.07.2018 № Ф05-7827/2018) подчеркнула, что позиция арбитров соответствует судебной практике по данному вопросу, которая нашла свое отражение в Определении ВС РФ от 12.10.2016 № 305-КГ16-9537, Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 1407/11.

Стоит отметить, что и ВС РФ поддержал своих коллег, не найдя оснований для передачи кассационной жалобы в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ (Определение от 30.10.2018 № 305-КГ18-17278).

К вопросу о пропорциональном делении НДС.

Но это еще не все, на что нужно обратить внимание налогоплательщикам, проводящим операции, местом реализации которых Россия не является. Следующий момент касается ситуаций, когда им вменено в обязанность вести раздельный учет «входного» налога, в частности когда наряду с облагаемыми имеют место не облагаемые НДС операции.

В таких случаях по покупкам (товарам, работам, услугам, объектам ОС и НМА, имущественным правам), предназначенным исключительно для облагаемых НДС операций, «входной» налог принимается к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ (абз. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Суммы «входного» НДС не подлежат вычету, а увеличивают стоимость приобретения для операций, не облагаемых налогом (абз. 2 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Но если товары, работы, услуги, объекты ОС и НМА, имущественные права предназначены для осуществления обоих видов операций, налог нужно распределять пропорционально доле облагаемых и необлагаемых операций в общем объеме отгруженных (переданных) товаров, работ, услуг, имущественных прав (абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ). «Входной» НДС в части, относящейся к необлагаемым операциям, учитывается в стоимости приобретения, а в части, относящейся к облагаемым операциям, принимается к вычету.

Положения абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик вправе не применять к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на их приобретение, производство и (или) реализацию.

С 01.07.2019 расчет меняется. Операции по выполнению работ (оказанию услуг), местом реализации которых не признается территория РФ (ст. 148 НК РФ), для целей расчета 5 %-го барьера отнесены к облагаемым НДС (разумеется, если при этом они не были перечислены в ст. 149 НК РФ).

Пример

Организация ведет облагаемую и не облагаемую НДС деятельность. Арендная плата и иные общехозяйственные расходы приходятся на оба вида. В июле 2019 года она заключила договор с иностранной компанией на оказание рекламных услуг, местом реализации которых территория РФ не является. Для этих целей был заключен договор с рекламной компанией.

Приведем исходные данные (без учета НДС) для определения доли расходов по операциям, не облагаемым НДС, за III квартал 2019 года, а также дадим пояснения о праве или отсутствии права на налоговый вычет при соблюдении общих на то условий.

  1. Расходы, непосредственно связанные с операциями, облагаемыми НДС, составят 5 000 000 руб. («входной» НДС по ним принимается к вычету полностью).

  2. Расходы, непосредственно связанные с операциями, не облагаемыми НДС, – 120 000 руб. («входной» НДС по ним не принимается к вычету, даже если в налоговом периоде соблюдено правило «пяти процентов»).

  3. Общие расходы – 80 000 руб. («входной» НДС по ним распределяется между видами операций).

  4. Расходы на операцию, по которой отсутствует объект налогообложения (оказание рекламных услуг иностранному контрагенту), – 60 000 руб. («входной» НДС по данной операции, проведенной после 01.07.2019, можно заявить к вычету).

  5. Выручка от продаж, облагаемых НДС, – 8 000 000 руб.

  6. Выручка от продаж, не облагаемых НДС, – 220 000 руб.

  7. Выручка от операции, по которой отсутствует объект обложения НДС (оказание рекламных услуг иностранному контрагенту), – 110 000 руб.

  8. Прочие доходы от реализации, облагаемые НДС, – 12 000 руб.

  9. Прочие доходы от реализации, не облагаемые НДС, – 10 000 руб.

Выясним, как принять к вычету НДС по общим расходам (арендная плата и иные общехозяйственные расходы). Для этого сначала рассчитаем часть общих расходов, приходящуюся на не облагаемые НДС операции, по следующей формуле:

Часть общих расходов, относящихся к не облагаемым НДС операциям

=

Общие расходы, относящиеся к облагаемым и не облагаемым НДС операциям

х

Выручка от продаж, не облагаемых НДС

+

Прочие доходы от реализации, не облагаемые НДС

Выручка от продаж, облагаемых НДС

+

Выручка от оказания рекламных услуг

+

Выручка от продаж, не облагаемых НДС

+

Прочие доходы от реализации, облагаемые НДС

+

Прочие доходы от реализации, не облагаемые НДС

Расчет выявил, что на не облагаемые НДС операции приходится 2 400 руб. общих расходов: 80 000 х (220 000 + 10 000) / (8 000 000 + 110 000 + 220 000 + 12 000 + 10 000).

Теперь рассчитаем долю расходов по операциям, не облагаемым НДС (в %):

Доля расходов по операциям, не облагаемым НДС

=

Общая сумма расходов по не облагаемым НДС операциям

Расходы, связанные с операциями, облагаемыми НДС, в том числе на оказание рекламных услуг

+

Расходы, связанные с операциями, не облагаемыми НДС

+

Общие расходы

х

Доля расходов по операциям, не облагаемым НДС, равна 2 %: (120 000 + 2 400) / (5 000 000 + 60 000 + 120 000 + 80 000) х 100.

Поскольку доля расходов по операциям, не облагаемым НДС, не превышает 5 %, налогоплательщик вправе за III квартал 2019 года вычесть всю сумму налога по расходам, которые относятся одновременно к облагаемым и не облагаемым НДС операциям.

* * *

Согласно пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ местом реализации рекламных услуг территория РФ не признается, если их покупатель осуществляет деятельность на территории иностранного государства. Соответственно, исполнитель – российская организация НДС не начисляет (отсутствует объект налогообложения).

Вместе с тем «входной» НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам – по приобретению в целях исполнения заказа он вправе по общим правилам заявить к вычету, если такая покупка совершена после 01.07.2019. Значит, и раздельный учет «входного» НДС вести не нужно.

Но если среди названных налогоплательщик осуществляет и другие операции, в связи с чем у него возникает обязанность ведения раздельного учета «входного» НДС, ему не нужно забывать, что при пропорциональном расчете долей «входного» НДС по общим расходам, используемым одновременно как в облагаемых, так и в не подлежащих обложению данным налогом операциях, стоимость выполненных работ (оказанных услуг), местом реализации которых не признается территория РФ (за исключением операций, предусмотренных ст. 149 НК РФ), включается в состав облагаемых операций (п. 2, 4 ст. 170, пп. 3 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Дополнительно можно ознакомиться со статьей «Июль 2019-го: НДС-нормы скорректированы», № 5, 2019.

См. Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ.

Подлежат ли обложению НДС обороты по оказанию консультационных услуг для компании-нерезидента, не осуществляющей предпринимательскую деятельность на территории РК?

Здравствуйте Уважаемый (ая) Егизбаев Кайсар!

Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан (далее – КГД МФ РК) рассмотрев Ваш вопрос, поступивший на блог Председателя КГД МФ РК сообщает следующее. В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 369 Кодекса Республики Казахстан от 25 декабря 2017 года № 120-VI «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) облагаемым оборотом является оборот, совершаемый плательщиком налога на добавленную стоимость (далее – НДС) по реализации товаров, работ, услуг, за исключением необлагаемого оборота, указанного в статье 370 Налогового кодекса.

Согласно статье 370 Налогового кодекса необлагаемым оборотом является:

1) оборот по реализации товаров, работ, услуг, освобожденный от НДС в соответствии с Налоговым кодексом;

2) оборот по реализации товаров, работ, услуг, местом реализации которых не является Республика Казахстан.

Если иное не установлено данной статьей, место реализации товаров, работ, услуг определяется в соответствии со статьей 378 Налогового кодекса. Место реализации товаров, работ, услуг в государствах-членах Евразийского экономического союза определяется в соответствии со статьей 441 Налогового кодекса;

3) оборот в виде остатков товаров, которые являются товарами, перечисленными в статье 394 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 4) пункта 2 статьи 378 Налогового кодекса местом реализации работ, услуг признается Республика Казахстан, если покупатель работ, услуг осуществляет предпринимательскую деятельность или любую другую деятельность на территории Республики Казахстан. В целях данного подпункта местом осуществления предпринимательской или другой деятельности покупателя работ, услуг признается территория Республики Казахстан в случае присутствия покупателя работ, услуг на территории Республики Казахстан на основе государственной (учетной) регистрации в органах юстиции Республики Казахстан или на основе постановки на регистрационный учет в налоговых органах в качестве индивидуального предпринимателя. В случае, если покупателем работ, услуг является нерезидент, а получателем является его структурное подразделение, учетная регистрация которых произведена в органах юстиции Республики Казахстан, то местом реализации работ, услуг признается Республика Казахстан. Положения данного подпункта применяются в отношении следующих работ, услуг: консультационные, аудиторские, инжиниринговые, дизайнерские, маркетинговые, юридические, бухгалтерские, адвокатские, рекламные услуги, а также услуги по предоставлению и (или) обработке информации, кроме распространения продукции средств массовой информации, а также предоставления доступа к массовой информации, размещенной на интернет-ресурсе. Согласно подпункту 1) пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса услуги по обработке информации – услуги по осуществлению сбора и обобщению информации, систематизации информационных массивов (данных) и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации. В соответствии с подпунктом 36) пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса консультационные услуги – услуги по предоставлению разъяснений, рекомендаций, советов и иных форм консультаций, включая определение и (или) оценку проблем и (или) возможностей лица, в целях решения управленческих, экономических, финансовых, инвестиционных вопросов, в том числе вопросов стратегического планирования, организации и осуществления предпринимательской деятельности, управления персоналом.

На основании вышеизложенного, в случае если, оказываемые услуги признаются консультационными услугами либо услугами по обработке информации в соответствии с подпунктами 1), 36) пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса и при этом покупатель работ, услуг (китайская компания) не осуществляет предпринимательскую деятельность или любую другую деятельность на территории Республики Казахстан, местом реализации работ, услуг не признается Республика Казахстан в соответствии с подпунктом 4) пункта 2 статьи 378 Налогового кодекса, соответственно, у ТОО при оказании таких услуг оборот по реализации признается необлагаемым.

Председатель Комитета
государственных доходов
Министерства финансов РК Султангазиев М.Е.

>НДС при оплате услуг нерезиденту
>НДС по услугам нерезидентов в России

НДС при приобретении товаров у иностранцев

Партнером по сделке при приобретении товаров (работ, услуг) довольно часто выступает иностранная фирма. Если «иностранец» не зарегистрирован на российской территории в качестве плательщика НДС, то покупатель товаров (работ, услуг) приобретает статус налогового агента. Что же следует выполнить плательщику НДС в данном случае, чтобы не возникло претензий при получении вычета?

Пунктом 1 ст. 161 НК РФ определено, что при приобретении на российской территории товаров (работ, услуг) у иностранных продавцов, не имеющих регистрации в Российской Федерации, покупатели этих товаров (работ, услуг) признаются налоговыми агентами.

Напомним, что в соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ. Следовательно, при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранного поставщика у покупателя могут возникнуть обязанности налогового агента. Мы не оговорились, что такие обязанности могут возникнуть у покупателя. Для того чтобы они возникли, необходимо одновременное выполнение двух условий:

  1. иностранная организация не зарегистрирована в Российской Федерации в качестве плательщика НДС;
  2. местом реализации приобретаемых товаров (работ, услуг) является РФ.

Если хотя бы одно условие не выполняется, то покупатель не признается налоговым агентом. Например, не будут возникать обязанности налогового агента по НДС у покупателя, приобретающего товары (работы, услуги) через постоянное представительство иностранной компании в РФ.

Дело в том, что в отличие от российских плательщиков НДС, которые автоматически регистрируются в качестве таковых при общей постановке на учет в соответствии со ст. 83 НК РФ, иностранная организация обладает правом регистрации в качестве плательщика НДС, а не обязанностью. На это указано в п. 2 ст. 144 НК РФ, согласно которому иностранные организации имеют право встать на учет в российских налоговых органах в качестве плательщиков НДС по месту нахождения своих постоянных представительств. Постановка на учет таких фирм производится в порядке, установленном Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124 «Об утверждении положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций» (далее — Приказ N АП-3-06/124), на основании письменного заявления.

В п. 2.1.1 данного Приказа указано, что, если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в РФ через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала. Иначе говоря, обязанность по регистрации у «иностранца» возникает только в случае наличия постоянного представительства в России. Постановка на учет иностранной организации осуществляется путем выдачи ей свидетельства о постановке на учет в налоговом органе по форме N 2401-ИМД, утвержденной Приказом N АП-3-06/124.

Если же иностранная компания не имеет постоянного представительства на территории России, то она вправе самостоятельно решать, регистрироваться ей в качестве плательщика НДС или нет. Поэтому при заключении сделки с иностранным продавцом следует заранее проверить, зарегистрирован ли иностранный продавец в российских налоговых органах. Если регистрация имеется, неплохо получить ксерокопию свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, подтверждающую, что налог исчисляется и уплачивается иностранным продавцом самостоятельно.

Ну а если регистрация отсутствует, то исчислить сумму налога с операций по реализации товаров (работ, услуг) придется покупателю товаров (работ, услуг), причем независимо от того, является ли он сам плательщиком НДС по своей деятельности, применяет ли специальный режим или освобожден от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ.

Второе условие, необходимое для возникновения статуса налогового агента, — местом реализации товаров (работ, услуг) должна признаваться территория России.

Порядок определения места реализации товаров установлен ст. 147 НК РФ, в соответствии с которой товар считается проданным на российской территории, если:

  • товар находится на территории России, не отгружается и не транспортируется;
  • товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории России.

Нужно сказать, что определение места реализации товаров, как правило, не вызывает сложностей у плательщиков НДС. Иначе дело обстоит с работами или услугами. В связи с тем что услуга не имеет материального выражения, определить, где она оказана, бывает очень сложно.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ услуга считается оказанной на территории России, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории России.

Специальному порядку определения места реализации работ (услуг) посвящены пп. 1 — 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Для того чтобы исчислить сумму налога, налоговому агенту необходима налоговая база и налоговая ставка. Порядок определения налоговой базы установлен п. 1 ст. 161 НК РФ, согласно которому налоговая база определяется как сумма дохода от реализации товаров (работ, услуг) с учетом налога, причем определяется она отдельно по каждой операции, совершенной с «иностранцем».

Так как в качестве налоговой базы у налогового агента фактически выступает сумма дохода иностранного партнера с учетом налога, это необходимо учесть при заключении сделки и предусмотреть, чтобы цена договора включала НДС.

Включить НДС в стоимость договора необходимо, так как впоследствии у покупателя, заключившего договор без учета налога, могут возникнуть сложности как с самим поставщиком, так и с применением вычетов.

Пример 1. Предположим, что «иностранец» продает товары стоимостью 2000 евро, облагаемые по ставке 18%. Договор следует заключить на сумму 2360 евро.

Налоговый агент рассчитывает сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, следующим образом:

2360 евро x 18% : 118% = 360 евро.

Эту сумму он удержит из дохода, причитающегося иностранному продавцу, и перечислит ее в бюджет.

Продавец получит свои 2000 евро, то есть ту сумму дохода, на которую он рассчитывал.

Покупатель в свою очередь заплатит налог в бюджет за счет доходов «иностранца».

Если же сделка будет заключена на сумму 2000 евро, то удержание налога у иностранного плательщика НДС приведет к тому, что продавец получит не ту сумму, на которую он рассчитывал, заключая контракт. Чтобы «иностранец» получил ту сумму дохода, которая определена договором, налоговому агенту придется рассчитать налог сверх цены договора и уплатить ее в бюджет.

Так как такая схема не предполагает удержание суммы налога у непосредственного плательщика НДС, это фактически означает, что налоговый агент заплатит налог за счет собственных средств. И хотя сегодня Минфин России позволяет налоговым агентам, уплатившим налог сверх цены договора, принимать его к вычету, о чем свидетельствует Письмо Минфина России от 28.02.2008 N 03-07-08/47, рекомендуем все же пользоваться правильной схемой заключения договора с иностранным партнером. Так как договор без учета налога не предполагает удержание НДС у фактического налогоплательщика, налоговики на местах могут и отказать в вычете.

Пунктом 4 ст. 164 НК РФ установлено, что при удержании налога налоговыми агентами используется расчетная ставка налога 10/110% или 18/118%.

Удержанная у иностранного продавца сумма налога отражается налоговым агентом в разд. 2 налоговой декларации, обязанность по представлению которой в налоговые органы возникает у него в силу п. 5 ст. 174 НК РФ.

Обратите внимание: форма налоговой декларации, представляемая налоговым агентом в налоговый орган по месту своего учета в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, утверждена Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н.

Следует особо отметить, что разд. 2 декларации по НДС заполняется налоговым агентом отдельно по каждому иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

Задекларированная сумма налога подлежит уплате в бюджет. Как установлено п.

НДС при «импорте» работ и услуг

3 ст. 174 НК РФ, уплату суммы налога налоговый агент производит по месту своего нахождения.

В отношении уплаты «агентского» НДС есть один нюанс, на котором следует заострить внимание.

Суммы налога, удержанные у иностранного продавца товаров за истекший налоговый период, подлежат уплате в бюджет в общем порядке — равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

Если же у иностранного продавца приобретались работы или услуги, то применяется специальный порядок уплаты налога, установленный п. 4 ст. 174 НК РФ, согласно которому уплату «агентского» налога налоговый агент производит одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному партнеру.

При этом банк, в котором обслуживается налоговый агент, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу иностранного лица, если налоговый агент не представит «платежку» на уплату налога. Иначе говоря, при выплате дохода иностранному поставщику налоговый агент должен представить в банк два платежных поручения: одно на погашение задолженности перед «иностранцем», второе на перечисление суммы налога в бюджет.

Уплатив налог, покупатель — плательщик НДС вправе воспользоваться вычетом по налогу. Право на вычет сумм налога, уплаченного покупателями — налоговыми агентами, закреплено п. 3 ст. 171 НК РФ.

Однако для того, чтобы налоговый агент смог воспользоваться вычетом, он должен выполнить следующие условия:

  • быть плательщиком НДС по своей основной деятельности;
  • иметь платежные документы, свидетельствующие, что сумма налога удержана у иностранного партнера и перечислена в бюджет;
  • приобретенные им товары, работы, услуги должны быть предназначены для использования в налогооблагаемой деятельности.

С 1 января с.г. налоговому агенту для получения вычета еще необходим и счет-фактура, который выписывается им самим с пометкой «За иностранное лицо». Надо заметить, что до указанной даты гл. 21 НК РФ не обязывала выписывать налоговых агентов счета-фактуры, как, впрочем, не содержала и запрета на выписку счетов-фактур указанными субъектами.

Однако практика исчисления налога свидетельствует о необходимости выписки такого документа налоговыми агентами, так как отсутствие счета-фактуры довольно часто становилось предметом споров между ними и налоговыми органами, хотя ст. 172 НК РФ и позволяла получить вычет по «агентскому» налогу в отсутствие счета-фактуры.

Теперь прямое требование о составлении счетов-фактур налоговыми агентами закреплено п. 3 ст. 168 НК РФ. Причем их составление производится налоговыми агентами в общем порядке в соответствии с правилами, установленными п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ. Такая поправка внесена Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Следует обратить внимание на то, что требование гл. 21 НК РФ о выписке счетов-фактур налоговыми агентами вступило в силу лишь с 1 января 2009 г., поэтому получать вычет по «агентскому» налогу на основании счета-фактуры налоговый агент будет лишь по товарам (работа, услугам), приобретенным у иностранной организации после указанной даты. До 1 января 2009 г. воспользоваться вычетом по сумме налога можно на основании договора с иностранным партнером и платежных документов, свидетельствующих о том, что налог уплачен.

Теперь о моменте получения вычета.

Главой 21 НК РФ предусмотрено, что в общем случае плательщики НДС применяют вычет по отгрузке, то есть факт оплаты товаров (работ, услуг) не имеет значения. Главное, чтобы у плательщика НДС выполнялись следующие условия:

  • товары (работы, услуги) предназначены для использования в деятельности, облагаемой налогом;
  • товары (работы, услуги) приняты на учет;
  • на руках имеется счет-фактура поставщика, оформленный надлежащим образом.

Заметим, что в отличие от «обычного» налога, уплачиваемого поставщику при приобретении товаров (работ, услуг), для вычета «агентского» НДС необходим еще и факт уплаты налога в бюджет, так как в качестве одного из условий для получения вычета выступает наличие документов, свидетельствующих об уплате налога.

Минфин России считает, что воспользоваться вычетом, уплаченным в бюджет за иностранного налогоплательщика, налоговый агент может в том налоговом периоде, когда налог перечислен в бюджет (Письмо от 07.04.2008 N 03-07-08/84). Аналогичного мнения придерживаются и суды (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 28.05.2008 N Ф08-2863/2008 по делу N А32-24289/2007-59/501, ФАС Волго-Вятского округа от 02.05.2007 по делу N А43-16382/2006-34-691, ФАС Западно-Сибирского округа от 06.03.2006 N Ф04-2469/2006(20423-А02-40) по делу N А02-3564/2005 и др.).

Тем не менее налоговые органы считают иначе: вычет следует применять в налоговом периоде, следующем за периодом, в котором сумма налога была перечислена в бюджет, при этом не важно, что приобретается у «иностранца» — товар или работы (услуги) (Письмо ФНС России от 07.06.2008 N 3-1-10/81@ «О применении вычетов по налогу на добавленную стоимость»).

Как уже было отмечено, сейчас Минфин позволяет налоговым агентам получать вычет по суммам «агентского» налога, уплаченного в бюджет за счет собственных средств, хотя совсем недавно воспользоваться вычетом по сумме налога, уплаченного за счет своих средств, у налогового агента не было возможности. Причем Минфин запрещал применять вычет на основании того, что сумма налога не удерживалась налоговым агентом у налогоплательщика, то есть нарушалось требование гл. 21 НК РФ об удержании налога у налогоплательщика.

Тем не менее сейчас Минфин лояльно подходит к таким налоговым агентам. В Письме от 28.02.2008 N 03-07-08/47 Минфин разъясняет: если налоговый агент увеличивает стоимость товаров (работ, услуг) на сумму налога и уплачивает налог за счет собственных средств, то сумма НДС, исчисленная и уплаченная в бюджет, по существу является суммой налога, удержанной из дохода иностранного лица. В связи с этим налоговый агент вправе воспользоваться вычетом по сумме «агентского» налога.

Следует иметь в виду, что на налоговых агентов, приобретающих на территории России товары (работы, услуги) у иностранных поставщиков, распространяется действие п. 5 ст. 171 НК РФ. Как следует из указанной в нем нормы, налоговый агент может воспользоваться вычетом по сумме «агентского» налога, удержанного у иностранца и перечисленного в бюджет при возврате товаров иностранному поставщику или в случае отказа от товаров (работ, услуг). Такое же правило касается и авансов при расторжении или изменении условий договора, заключенного с иностранным продавцом.

Пунктом 4 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Пример 2. Предположим, что иностранная организация «A», не имеющая регистрации в РФ, оказала в феврале 2009 г. российской торговой компании «B» рекламные услуги, контрактная стоимость которых составляет 2360 евро, в том числе НДС — 360 евро.

Курс евро (условный) составил:

15 февраля — на дату оказания услуги — 43,7123 руб/евро;

17 февраля — на дату перечисления денежных средств иностранной организации — 43,8215 руб/евро.

В бухгалтерском учете организации «B» операции, связанные с приобретением рекламных услуг, отражаются следующим образом:

15 февраля:

Дт 44 Кт 60 — 87 424,60 руб.

((2360 евро — 360 евро) x 43,7123 руб/евро) — учтены расходы на рекламу;

Дт 19 Кт 60 — 15 736,43 руб. (360 евро x 43,7123 руб/евро) — учтен НДС со стоимости рекламных услуг.

17 февраля:

Дт 60 Кт 68 — 15 775,74 руб. (360 евро x 43,8215 руб/евро) — удержан НДС из доходов иностранной организации;

Дт 68 Кт 51 — 15 775,74 руб. — перечислен в бюджет «агентский» НДС;

Дт 60 Кт 52 — 87 643 руб. ((2360 евро — 360 евро) x 43,8215 руб/евро) — перечислена иностранной организации сумма задолженности по контракту;

Дт 91-2 Кт 60 — 218,40 руб. ((2360 евро — 360 евро) x (43,8215 руб/евро — 43,7123 руб/евро)) — отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным партнером;

Дт 19 Кт 60 — 39,31 руб. (360 евро x (43,8215 руб/евро — 43,7123 руб/евро)) — скорректирована сумма налога.

Март:

Дт 68 Кт 19 — 15 775,74 руб. — принят к вычету НДС, уплаченный в бюджет налоговым агентом.

В.Семенихин

Руководитель

«Экспертбюро Семенихина»

Сергей Шаботинский, главный бухгалтер в Аккаунтор

Часто иностранные компании заключают контракты на оказание услуг с дочерними компаниями в России. Это могут быть услуги управления, услуги консультирования, информационной поддержки, роялти и так далее. В некоторых случаях при выплате вознаграждения за оказанные услуги российская дочерняя компания должна будет удержать агентский НДС.

В каких случаях и когда необходимо удерживать агентский НДС?

Агентский НДС платится в тех случаях, когда местом реализации работ или услуг признается Российская Федерация, но компания-налогоплательщик (в нашем случае – материнская компания) не является плательщиком НДС в нашей стране. В такой ситуации заказчик (в нашем случае – дочерняя компания) при оплате услуг самостоятельно удерживает из суммы вознаграждения 18% и переводит их в налоговые органы в тот же день, когда происходит выплата вознаграждения.

Все ситуации, когда местом реализации услуг признается Российская Федерация, перечислены в статье 148 Налогового кодекса РФ. Определение места реализации зависит от того, какие услуги оказываются. Ключевым документом, в котором это должно быть прописано, является договор. Поэтому для безошибочного определения необходимости уплаты агентского НДС в договоре должны быть четко и подробно прописаны оказываемые услуги.

Например, агентский НДС необходимо уплачивать, если компания-нерезидент оказывает российской компании консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации.

НДС по услугам нерезидентов за пределами РФ

Также распространённым является случай, когда компания-нерезидент оказывает услуги, связанные с имуществом своей дочерней компании в России, например, монтаж, установка или ремонт оборудования на заводе.

В какой сумме необходимо удерживать агентский НДС?

Часто возникает вопрос, какую часть вознаграждения необходимо удержать? Нужно ли начислять 18% сверху или использовать ставку 18/118%?

Здесь все решает текст договора. Удобнее всего прописать сумму вознаграждения к получению и указать, что эта сумма уже после удержания всех необходимых налогов. В таком случае агентский НДС будет составлять 18% от оплачиваемого вознаграждения.

Если вознаграждение выплачивается в иностранной валюте, тогда сумма налога должна быть рассчитана по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату перевода.

Подлежит ли уплаченный агентский НДС возмещению?

Сумму уплаченного агентского НДС можно предъявить к вычету в том же квартале, когда она была оплачена. Это происходит при составлении квартальной декларации по НДС. Сумма, уплаченная таким образом в налоговые органы, уменьшит текущий НДС к уплате. Либо ее можно будет вернуть из бюджета, если суммы вычетов за квартал превысят начисленный НДС.

Однако принять к вычету НДС удастся только если услуги фактически оказаны и приняты заказчиком. В Российской Федерации этот факт подтверждается совместным подписанием акта выполненных услуг. Этот документ составляется в свободной форме, но должен содержать следующие необходимые данные:

  • список оказанных услуг и их количественные показатели,
  • стоимость услуг,
  • дата принятия работ (обычно совпадает с датой составления акта),
  • подписи и печати обеих сторон.

Документ обязательно должен быть составлен в том числе и на русском языке (может быть двуязычным либо с отдельным вариантом на русском языке).

Если выплачивается аванс за оказание услуг, агентский НДС необходимо уплатить, но предъявить его к вычету получится только в том квартале, когда услуги будут фактически оказаны.

Связаться с нами

Н.А. Травкина,
старший юрист, канд. юрид. наук
И.В. Кравченко,
юрист
Авторы – сотрудники «Пепеляев Групп»

В российском законодательстве о налогах и сборах не установлено особых правил возмещения НДС для иностранных компаний, не имеющих представительств и филиалов на территории РФ, но состоящих на учете в налоговых органах. Несмотря на это, налоговые органы находят основания для отказа в возмещении НДС таким компаниям, правда, незаконные

Постановка проблемы

Иностранная компания (далее – Компания) с 1998 г. сдает в аренду недвижимое имущество. Одно из сдаваемых в аренду зданий в 2004 г. сгорело, а в 2005–2006 гг. было отстроено заново с привлечением подрядных организаций и в 2006 г. вновь сдано в аренду.

Предъявленный подрядчиками НДС за 2005–2006 гг. заявлен Компанией в налоговых декларациях 2006г., которые поданы в налоговый орган в январе 2009 г. с заявлением о возмещении НДС на банковский счет Компании.

Компания состоит на налоговом учете в качестве налогоплательщика в налоговой инспекции по месту нахождения недвижимого имущества с 2004 г. До января 2009 г. отчетность подавалась налоговым агентом Компании – арендатором, НДС и налог на прибыль перечислялись в бюджетную систему РФ также налоговым агентом при выплате арендной платы.

Налоговая инспекция отказала Компании в возмещении НДС на том основании, что она не представила документов, необходимых для постановки на учет в налоговом органе в качестве представительства иностранной организации, являющейся плательщиком НДС по месту постановки на учет каждого из своих филиалов и представительств.

Иных обстоятельств в качестве оснований отказа Компании в возмещении НДС инспекция не указала.

Попытки решения проблемы

Получив отказ в возмещении НДС, Компания обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным и о вменении в обязанность налоговому органу возместить НДС путем возврата с процентами за нарушение сроков возврата. Правовая позиция налогоплательщика состояла в следующем.

Согласно пункту 2 статьи 173 и пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

О ПОСТАНОВКЕ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ НА НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

(п. 2 ст. 144 НК РФ)

Иностранные организации вправе встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в РФ. Постановка на учет осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки по НДС и иным федеральным налогам, а также задолженности по соответствующим пеням и штрафам, подлежащим уплате, сумма НДС, которая должна быть возмещена по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет (п. 6 ст. 176 НК РФ).

Согласно общему правилу вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ (п. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Исключений из этого правила или каких-то особенностей для налогоплательщика – иностранной компании, состоящей на налоговом учете в налоговых органах РФ на момент приобретения работ и услуг, налоговым законодательством РФ не установлено. Также в главе 21 НК РФ в качестве основания (условия) для получения права на вычет НДС не предусмотрена постановка иностранной компании на налоговый учет в качестве налогоплательщика НДС.

Налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Инспекция ссылалась на пункт 2 статьи 144 НК РФ (см. текст на полях, с.

Оплата НДС за нерезидента

52), однако:

— постановка на налоговый учет по месту нахождения своих постоянных представительств в РФ – лишь право иностранной компании;

— у Компании на территории РФ нет постоянных представительств в том смысле, который придается этому понятию в статье 306 НК РФ. Деятельность Компании по сдаче в аренду недвижимого имущества не признается деятельностью, образующей постоянное представительство. Более того, у Компании нет в РФ представительств, филиалов и каких-либо отделений и всмысле гражданского законодательства.

Согласно пункту 2.1.1.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций1 (далее – Положение), если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в РФ через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), то она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала.

Иностранные и международные организации, имеющие в РФ недвижимое имущество, за исключением транспортных средств, относящихся к недвижимому имуществу в соответствии с законодательством РФ, подлежат постановке на учет по месту нахождения вышеназванного имущества в налоговом органе, осуществляющем учет этих организаций (п. 2.4.2 Положения).

При постановке на учет иностранной организации налоговым органом как по месту осуществления деятельности, так и по месту нахождения недвижимого имущества выдается Свидетельство по форме 2401ИМД с указанием ИНН (п. 2.1.1.1 и 2.4.3 Положения).

Сдача в аренду недвижимого имущества иностранной компанией не образует постоянного представительства

Такие свидетельства Компанией получены, ИНН Компании присвоен, он один. При этом деятельности на территории России, кроме сдачи в аренду недвижимого имущества, Компания не осуществляет.

Из положений статей 171, 172 и 176 НК РФ следует, что постановка представительства Компании на учет не является условием получения Компанией права на возмещение НДС.

Такая позиция подтверждается практикой ФАС Московского округа, в том числе по приведенному в пример делу2.

Интересен дополнительный довод налоговой инспекции, заявленный ею в рассмотренном деле: поскольку налоговый агент уже возместил из бюджета часть суммы НДС, уплаченного в нарушение установленного порядка за Компанию, повторное возмещение путем возврата указанной суммы Компании не основано на нормах права3.

В ответ Компания привела следующие аргументы: возмещение налоговым агентом из бюджета суммы «входного» НДС не влияет на право Компании на возврат этой суммы из бюджета. На это право не влияет и вывод инспекции о том, что нарушен порядок уплаты НДС, так как его должен был перечислять в бюджет сам налогоплательщик.

В итоговом судебном акте кассационный суд подтвердил эту позицию, указав, что:

первоначальная подача налоговых деклараций, исчисление, а также фактическая уплата налога не налогоплательщиком, а его арендатором как налоговым агентом не может быть основанием для отказа налогоплательщику в возврате НДС при установлении факта излишней уплаты налога;

довод инспекции о том, что возврат Компании из бюджета спорной суммы НДС является повторным, поскольку эта сумма уже возвращена из бюджета налоговым агентом, основан на неправильном толковании налогового законодательства в отношении сумм, различных по своей правовой природе и подлежащих возврату по различным правовым основаниям. Налогоплательщик обратился за возвратом излишне уплаченной суммы НДС, исчисленной с облагаемых операций (ст. 78 НК РФ), а налоговый агент – за возмещением НДС, уплаченного поставщику и подлежащего налоговому вычету (п. 2, 3 ст. 171, п. 1 ст. 172, 173 НК РФ).

Выводы

Иностранная организация встает на налоговый учет в конкретном налоговом органе по одному из названных в статье 83 НК РФ оснований, а не по какому-либо конкретному налогу.

Постановка на учет в налоговом органе в качестве плательщика НДС не предусмотрена НК РФ – более того, она не является условием для налоговых вычетов по НДС.

Таким образом, иностранная компания, если ее деятельность не образует постоянного представительства в РФ, вправе заявлять налоговые вычеты по НДС в связи с деятельностью, облагаемой НДС, и получать возмещение в случае превышения налоговых вычетов над суммой НДС к уплате.

1 Утв. Приказом МНС России от 07.04.2000 № АП-3-06/124.
2 См., например: Постановление ФАС МО от 09.06.2009 № КА-А40/4946-09, от 11.06.2010 № КА-А41/5752-10.
3 Данный довод был поддержан апелляционным судом.

Ключевые слова: «НДС» – «иностранная компания» – «представительство в РФ» – «налоговый агент» – «налоговый вычет» – «аренда» – «недвижимое имущество»

Ключевые слова

дополнительные мероприятия налогового контроля (4), доказательство (9), налоговое правонарушение (14), решение налогового органа (21), истребование документов (9), акт проверки (2)

Какие услуги нерезидента не облагаются ндс

Многие российские бизнесмены работают с иностранными контрагентами. В этом случае им часто приходится перечислять налоги не только за себя, но и за своего партнера по сделке. Рассмотрим, как нужно платить НДС при покупке услуги нерезидента на территории РФ.

Понятие налогового агента

Российская организация должна перечислить НДС за иностранного партнера при выполнении следующих условий:

  • услуги оказаны в РФ
  • иностранный контрагент не платит НДС самостоятельно

Важно!

Налоговым агентом при выполнении указанных условий является любой российский налогоплательщик, даже если он не платит НДС по основной деятельности, например, использует спецрежимы (п. 2 ст. 161 НК РФ).

Чтобы проверить, зарегистрирован ли нерезидент в ФНС РФ, можно воспользоваться специальным сервисом или же просто запросить у контрагента копии документов.

Как определить, где оказаны услуги

В первую очередь нужно определиться с нормативным документом, которым следует руководствоваться. Дело в том, что межгосударственные соглашения имеют приоритет перед НК РФ (ст. 7).

В приложении № 18 к договору об ЕАЭС от 29.05.2014 говорится о месте реализации услуг. Поэтому, если речь идет о работе с компаниями, зарегистрированными в странах ЕАЭС, то следует пользоваться нормами приложения № 18.

При сделках с резидентами других государств работает ст. 148 НК РФ. В большинстве случаев нормы НК РФ и приложения № 18 совпадают.

Например, если услуги нерезидента резиденту связаны с имуществом, то они считаются оказанными по месту нахождения объектов (п. 1 и 1.1 ст. 148 НК РФ, пп. 1-2 п. 29 приложения № 18).

А вот при заказе транспортных услуг необходимо учитывать страну, где зарегистрирован исполнитель. В общем случае, если начальная и конечная точки маршрута находятся в России, то РФ и будет местом реализации (пп.4.1 п.1, пп.5 п.1.1 ст.148 НК РФ)

Но если перевозчик относится к одной из стран ЕАЭС, то транспортная услуга, независимо от маршрута, считается оказанной на территории этой страны (пп. 5 п. 29 Приложения № 18).

К ним относятся, например, реклама в интернете, услуги хостинга и т.д. А вот консультационные услуги, оказываемые по электронной почте, в этот список не входят.

До 01.01.2019 года отечественные компании и ИП, покупающие электронные услуги, оказываемые нерезидентом, должны были перечислять за него НДС. Но в новом 2019 году обязанность платить НДС при оказании услуг через интернет полностью возложена на их иностранных поставщиков.

Важно!

Как исчислить и уплатить НДС по сделке с иностранцем

Чаще всего нерезиденты указывают, что цена контракта не включает российские косвенные налоги, или вообще не упоминают НДС в договоре.

Обычно расчеты с нерезидентами проводятся в иностранной валюте, но платить налоги в бюджет РФ необходимо в рублях (п. 5 ст. 45 НК РФ). Следовательно, нужно определиться, по какому курсу пересчитывать базовую сумму контракта для исчисления НДС. По мнению чиновников, в этом случае необходимо использовать курс на дату платежа (п. 3 ст. 153 НК РФ, письмо Минфина РФ от 21.01.2015 № 03-07-08/1467).

Пример

Налоговая база: 1000 + 1000 х 20% = 1200 евро.
Сумма НДС: 1200 / 120 х 20 = 200 евро.
К уплате в рублях НДС: 200 х 75 = 15 000 руб.

Вычет НДС и его отражение в декларации

Важно!

Но для этого необходимо не только уплатить налог, но и фактически воспользоваться услугой и получить подтверждающие документы (п. 3 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

Если НА сам не платит НДС, то он, кроме титульного листа, может использовать только разделы 1 и 2.

Резюме

Если иностранные поставщики оказывают на территории РФ услуги российским бизнесменам, то в общем случае получатели услуг должны платить НДС за своих контрагентов.

Расчет налогов в любой сложной ситуации, а также построение системы учета, которая максимально эффективна для достижения бизнес-целей, — одно из направлений работы нашей компании.

Вопрос

Если оказывать услуги (выполнять работы) будет ИП, необходимо ли составление акта? Будут ли данные работы облагаться НДС?

Ответ

Актом выполненных работ (оказанных услуг) исполнитель подтверждает факт исполнения заказа, предусмотренного условиями подписанного договора. То есть данный документ имеет большое значение в договорных отношениях. На основании именно этого акта исполнитель вправе требовать оплату.

Действующее законодательство обязательное составление акта предусматривает только в двух случаях:

— приемки результатов работ по договору подряда (п. 2 ст. 720 ГК РФ);

— приемки результатов работ по договору строительного подряда (п. 4 ст. 753 ГК РФ).

Между тем Минфин России неоднократно указывал, что составление акта выполненных работ (оказанных услуг) необходимо и в тех случаях, когда это предусмотрено самим двусторонним договором (Письма от 13.11.2009 N 03-03-06/1/750, от 20.08.2007 N 03-03-06/1/576 и от 30.04.2004 N 04-02-05/1/33).

Составление акта не будет лишним в случае заключения индивидуальным предпринимателем договора на оказание каких-либо услуг или выполнение работ.

Дело в том, что после выполнения работы (оказания услуги), определенной договором, индивидуальный предприниматель, который выступает исполнителем, должен выдавать своим заказчикам документ, подтверждающий факт выполнения работ (оказания услуг). Таким документом обычно и выступает акт выполненных работ (оказанных услуг).

При этом акт нужен не только заказчику, но и самому исполнителю. Ведь он будет являться подтверждением исполнения обязательств по качеству, срокам и объемам работ, оговоренных сторонами. Подписанный заказчиком акт служит гарантом от внезапных претензий с его стороны.

Еще одной целью составления акта выполненных работ (оказанных услуг) является получение оплаты от заказчика. Чаще всего при заключении договора предусматривают определенные условия оплаты.

Индивидуальные предприниматели, которые реализуют товары (работы, услуги) и являются плательщиками НДС, должны выставлять своим контрагентам счета-фактуры (п. 3 ст. 169 НК РФ).

Если ИП применяет ОСН, он является плательщиком НДС. Уплата НДС производится в общеустановленном порядке.

Вопрос

Немного неправильно поняли суть вопроса.

Оказывать услуги будет ИП-нерезидент.

Какие требования по работе с ИП-нерезидентом, и налоговые последствия в связи с исполнением работ за пределами РФ.

А принятие работ получается на территории РФ?

Ответ

НДС

При приобретении услуг налоговые последствия по НДС зависят от того, территория какого государства (территория РФ или территория иностранного государства) признается местом реализации услуг в соответствии со ст. 148 НК РФ.

Если местом реализации услуг является территория РФ, то операции по оказанию услуг облагаются НДС и российский заказчик в этом случае признается налоговым агентом (п. п. 1, 2 ст. 161 НК РФ). Российская организация в качестве налогового агента обязана при перечислении иностранному исполнителю оплаты за оказанные услуги удержать НДС и уплатить его в бюджет (п. 2 ст. 161, п. 4 ст. 173, абз. 2, 3 п. 4 ст. 174 НК РФ). Сумма налога определяется расчетным методом исходя из договорной стоимости с учетом НДС (п. 1 ст. 161 НК РФ), к которой применяется налоговая ставка, предусмотренная п. 4 ст. 164 НК РФ.

В ситуации, когда в договоре, заключенном с иностранным исполнителем, указана стоимость услуг без учета НДС, подлежащего удержанию в соответствии с российским законодательством, организации (заказчику) нужно самостоятельно определить налоговую базу — увеличить стоимость услуг на сумму НДС.

Если территория РФ не признается местом реализации услуг, то такие услуги не подлежат обложению НДС в РФ. Соответственно, у российского заказчика не возникает обязанностей налогового агента по НДС, поскольку на основании п. п. 1, 2 ст. 161 НК РФ они возникают, когда территория РФ признается местом реализации услуг.

Суммы НДС, предъявленные иностранным исполнителем (в том числе резидентом государства — члена ЕАЭС) за оказанные услуги, местом реализации которых территория РФ не признается, к вычету не принимаются, поскольку нормами Налогового кодекса РФ вычет таких сумм налога не предусмотрен.

Расходы по уплате налога, предъявленного иностранным исполнителем (в том числе резидентом государства — члена ЕАЭС), могут быть учтены при расчете налога на прибыль.

Порядок определения места реализации услуг (работ) установлен ст. 148 НК РФ. По общему правилу, установленному пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, услуга считается оказанной в Российской Федерации, если ее исполнитель осуществляет деятельность в Российской Федерации.

Если оказание услуг осуществляется в рамках внешнеэкономического контракта, где исполнителем выступает иностранная организация (ИП), то место оказания услуг определяется в особом порядке, предусмотренном пп. 1 — 4.1, 4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ. Место оказания услуги подлежит документальному подтверждению. На основании п. 4 ст. 148 НК РФ документами, подтверждающими место оказания услуг (выполнения работ), являются:

— контракт, заключенный с иностранными или российскими партнерами;

— документы, подтверждающие факт оказания услуги (выполнения работ).

Таким образом, в данном случае наличие акта обязательно.

Налог на прибыль

На основании совокупности норм п. 3 ст. 247, п. 1 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ обложению налогом на прибыль у источника выплаты в РФ подлежат те виды доходов, которые указаны в п. 1 ст. 309 НК РФ. В данном пункте перечислены виды доходов, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ и которые относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ.

Если иностранный исполнитель оказывает услуги вне территории РФ, то полученные им доходы не являются доходами от источников в РФ. Такие доходы не подлежат обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в РФ. Аналогичный вывод следует, например, из Писем Минфина России от 25.05.2015 N 03-07-14/29943, от 22.01.2015 N 03-07-08/69579, от 14.06.2011 N 03-02-07/1-191, УФНС России по г. Москве от 08.09.2010 N 16-15/

В случае когда иностранный исполнитель (в том числе резидент государства — члена ЕАЭС) оказывает услуги на территории РФ, доходы от которых не приводят к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст. 306 НК РФ, то полученные доходы на основании п. 2 ст. 309 НК РФ обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Принять работы Вы должны по согласованию с исполнителем.

КОГДА УСЛУГИ, ПОЛУЧЕННЫЕ ОТ НЕРЕЗИДЕНТА РФ, НЕ ОБЛАГАЮТСЯ НДС?

Какие виды услуг полученных от НЕРЕЗИДЕНТА (Россия), не входящие в ст.276-5п.4, НЕ ОБЛАГАЮТСЯ НДС?

Компанию интересует, существуют ли какие-либо виды услуг, не облагаемые НДС, полученные от компании Российской Федерации, со ст.248, и 4 пункт 2 статьи 276-5 Компания знакома, что все услуги, полученные от нерезидента, облагаются НДС, руководство не согласно.

Согласно пункту 1 статьи 241 Налогового кодекса. если иное не установлено пунктом 6 настоящей статьи, работы, услуги, предоставленные нерезидентом, являются оборотом налогоплательщика РК, получающего работы, услуги, если местом их реализации является РК, и подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в соответствии с настоящим Кодексом.

Поэтому необходимо определить место реализации работ, услуг согласно статье 276-5 Налогового кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 276-5 Налогового кодекса местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена Таможенного союза, если:

1) работы, услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории этого государства.

Положения настоящего подпункта применяются также в отношении услуг по аренде, найму и предоставлению в пользование на иных основаниях недвижимого имущества.

Для целей настоящего подпункта недвижимым имуществом признаются земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, трубопроводы, линии электропередачи, предприятия как имущественные комплексы и космические объекты;

2) работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом, транспортными средствами, находящимися на территории этого государства (кроме услуг по аренде, лизингу и предоставлению в пользование на иных основаниях движимого имущества и транспортных средств).

Для целей настоящего подпункта движимым имуществом признаются вещи, не относящиеся к недвижимому имуществу, указанному в подпункте 1 настоящей статьи, транспортным средствам.

Для целей настоящего подпункта транспортными средствами признаются морские и воздушные суда, суда внутреннего плавания, суда смешанного (река-море) плавания; единицы железнодорожного или трамвайного подвижного состава; автобусы; автомобили, включая прицепы и полуприцепы; грузовые контейнеры; карьерные самосвалы;

3) услуги в сфере культуры, искусства, обучения (образования), физической культуры, туризма, отдыха и спорта оказаны на территории этого государства;

4) налогоплательщиком этого государства приобретаются:

консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические (технологические) работы;

работы, услуги по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных;

услуги по предоставлению персонала в случае, если персонал работает в месте деятельности покупателя.

Положения настоящего подпункта применяются также при:

передаче, предоставлении, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав;

аренде, лизинге и предоставлении в пользование на иных основаниях движимого имущества, за исключением аренды, лизинга и предоставления в пользование на иных основаниях транспортных средств;

оказании услуг лицом, привлекающим от имени основного участника договора (контракта) другое лицо для выполнения работ, услуг, предусмотренных настоящим подпунктом;

5) работы выполняются, услуги оказываются налогоплательщиком этого государства, если иное не предусмотрено подпунктами 1 — 4 пункта 2 настоящей статьи.

Положения настоящего подпункта применяются также при аренде, лизинге и предоставлении в пользование на иных основаниях транспортных средств.

Если место реализации будет территория РК, то работы, услуги от нерезидента будут облагаться НДС. Но не всегда работы, услуги, приобретенные у нерезидента, облагаются НДС. Если местом реализации работ, услуг будет признана территория другого государства, а не РК, то это уже будет являться необлагаемым оборотом по НДС, и обязательств по НДС у резидента РК в данном случае не возникает. Например, ремонт оборудования был проведен на территории РФ, или услуги лабораторного анализа на территории РФ.

Согласно пункту 6 статьи 241 Налогового кодекса положения настоящей статьи не применяются, если:

1) предоставленные работы, услуги являются работами, услугами, перечисленными в статье 248 настоящего Кодекса;

2) стоимость работ, услуг, указанных в пункте 1 настоящей статьи, включена в таможенную стоимость импортируемых товаров, определяемую в соответствии с таможенным законодательством РК, по которой НДС на ввозимые товары уплачен в бюджет РК и не подлежит возврату в соответствии с таможенным законодательством РК.

3) работы и услуги предоставлены:

автономным организациям образования, указанным в подпунктах 2 и 3 пункта 1 статьи 135-1 настоящего Кодекса;

автономным организациям образования, указанным в подпунктах 4 и 5 пункта 1 статьи 135-1 настоящего Кодекса, по видам деятельности, определенным подпунктами 4 и 5 пункта 1 статьи 135-1 настоящего Кодекса;

4) стоимость работ, услуг, указанных в пункте 1 настоящей статьи, включена в размер облагаемого импорта, определяемого в соответствии со настоящего Кодекса, по которому налог на добавленную стоимость на ввозимые товары из государств-членов Таможенного союза уплачен в бюджет РК и не подлежит возврату в соответствии с главой 37-1 настоящего Кодекса;

5) работы, услуги являются оборотом филиала, представительства юридического лица-нерезидента в соответствии с настоящего Кодекса.

То есть, если услуги, указанные в статье 248 Налогового кодекса, а также прочие виды услуг, указанные в пункте 6 статьи 241 Налогового кодекса, приобретаются у нерезидента на территории РК, эти операции не будут облагаться НДС.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *