Расходы будущих периодов МСФО

Содержание

МСФО: Сближение учета расходов будущих периодов

Игорь Сухарев,
управляющий партнер
Бухгалтерского методологического центра

Журнал «МСФО:практика применения» № 6/2008

Комитетом по МСФО принято много стандартов, регулирующих различные операции и участки учета. Однако в отличие от РСБУ среди них отсутствует отдельный стандарт, посвященный учету расходов. Дело в том, что затраты, согласно международному учету, могут отражаться только двумя способами: либо как актив, либо в качестве расходов. Соответственно затраты, которые не отвечают критериям признания активов, являются расходами. В РСБУ логика признания расходов другая, поэтому и учет затрат зачастую сильно отличается от принятого в МСФО.

Учет расходов в РСБУ регулируется ПБУ 10/99 «Расходы организации»1, которое, по сути, является зеркальным отражением ПБУ 9/99 «Доходы организации»2. Согласно ПБУ 10/99, расход признается, если компания уверена в том, что она лишилась экономических выгод.

Однако на практике такой уверенности обычно не бывает, поэтому не все расходы можно учесть, основываясь на данном положении. Например, проводя рекламную акцию, компания всегда рассчитывает на повышение доходов, поэтому, согласно РСБУ, считать затраты на нее исключительно оттоком экономических выгод некорректно. В этой ситуации бухгалтеры зачастую относят их на статью «Расходы будущих периодов» (далее – РБП), не обращая внимания на то, что отражение каких-либо расходов в балансе, по сути, является признанием актива.

В отчетности по МСФО логика другая: если компания не может признать актив, значит, признается расход.

В связи с этими разночтениями в правилах признания расходов при трансформации отчетности каждую сумму, отраженную по статье «Расходы будущих периодов», приходится отдельно идентифицировать и проводить переквалификацию. Для сближения учета нужно при отражении сумм, обычно относимых в состав РБП, внимательно анализировать каждую операцию и применять критерии признания, описанные в МСФО. В результате бухгалтер сможет отразить их в составе стандартных категорий бухгалтерского учета, не нарушая при этом требования РСБУ. Рассмотрим, какие затраты, традиционно относимые к РБП, можно классифицировать как нематериальные активы, основные средства, запасы, предоплаченные расходы и т.д., согласно правилам МСФО (рис. 1).

Нематериальные активы и основные средства

Зачастую в составе расходов будущих периодов отражаются программные продукты, используемые организацией, лицензии и т.п. Это связано с тем, что старая редакция ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов»3, действовавшая до 2007 года, не распространялась на подобные активы. И хотя они, согласно действующей редакции ПБУ 14/2007, могут признаваться в качестве НМА, не все организации провели переквалификацию4.

Аналогичная ситуация складывается с затратами на разработки. До недавнего времени они отражались как расходы будущих периодов. Сегодня практика учета изменилась, и в большинстве случаев компании собирают их на затратном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Использование этого счета началось после того, как в Инструкцию по применению Плана счетов в 2003 году была внесена поправка в связи с принятием ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»5. Этот вариант учета близок к МСФО, поскольку, согласно международным стандартам, затраты на разработки являются незаконченным нематериальным активом.

Однако, к сожалению, такой порядок учета применяется не ко всем разработкам, а только к тем, которые формально подходят под определение НИОКР. Например, затраты на разработку и модернизацию программного обеспечения до момента их завершения почти все российские компании учитывают как РБП (если только не списывают их сразу на текущие расходы), хотя к таким затратам вполне логично и обоснованно было бы применять тот же порядок учета, как и к затратам на НИОКР.

При трансформации отчетности часть РБП, например расходы на техосмотры или техобслуживание самолетов, переводится в состав основных средств6. Российские бухгалтеры отражают данные затраты как расходы будущих периодов, поскольку они относятся к мероприятию, которое дает эффект в течение длительного периода и нуждается в амортизации, а значит, включать их в текущие расходы было бы неверно. В данном случае для сближения учета специалисты могут вести учет по правилам МСФО, поскольку они точнее отражают суть операции и не противоречат положениям российского учета.

Запасы

Многие компании, занимающиеся оказанием услуг, отражают в составе расходов будущих периодов запасы в форме незавершенного производства. По правилам МСФО (IAS) 2 «Запасы» (Inventories), если компания осуществила затраты на оказание какой-то услуги, но критерии признания выручки еще не выполняются, то они относятся к незавершенному производству. В РСБУ на этот счет четких формулировок нет, поэтому методологически будет верно вести учет как в МСФО, то есть классифицировать данные затраты в качестве запасов.

Еще одним примером, когда осуществленные затраты, несмотря на сложившуюся практику, нужно отражать в составе запасов (а не в РБП), является проведение вскрышных работ7, которые ведутся на месторождениях непосредственно перед добычей угля. Особенно в случаях, когда такие работы проводятся регулярно.

Предоплаченные расходы

Одной из традиционных составляющих статьи «РБП» являются авансы на оказание услуг. В отчетности по МСФО они отражаются в балансе по строке «Предоплаченные расходы». Такая формулировка позволяет правильно отразить суть произведенных затрат.

Иногда специалисты относят их в состав дебиторской задолженности, однако это решение не совсем верно, поскольку денежная дебиторская задолженность является финансовым инструментом компании, а авансы к ним не относятся.

Если сумма существенна, то стоит отразить их в отчетности отдельной строкой, назвав ее, как и в МСФО, «Предоплаченные расходы», «Авансы по услугам» или аналогичным термином, отражающим сущность актива.

Расходы текущего периода

Зачастую в составе расходов будущих периодов отражаются затраты на освоение природных ресурсов. Это наиболее спорная статья как в МСФО, так и в РСБУ. И хотя в международных стандартах существует специальный МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка минеральных ресурсов» (Exploration for and Evaluation of Mineral Resources), он позиционируется Комитетом по МСФО как временный. Дело в том, что многие положения стандарта, в частности правило капитализации затрат на освоение природных ресурсов в составе активов, были приняты Комитетом по МСФО только под влиянием общемировой практики и в будущем будут пересматриваться.

В российском учете организации отражают такие затраты либо в составе РБП, либо как прочие внеоборотные активы. Оба способа неверны, поскольку не дают пользователю информации о характере данного объекта. По общим принципам МСФО затраты на разведку и оценку месторождения должны списываться на расходы периода, поскольку на момент их осуществления у компании еще нет уверенности в будущих выгодах, а значит, не должно быть и капитализации. Однако, поскольку МСФО (IFRS) 6 разрешает в данном случае отступить от общих принципов МСФО и все-таки признать актив, в российском учете можно поступить так же. Только при этом необходимо назвать этот актив «Затраты на разведку и оценку минеральных ресурсов» или похожим образом, и тем самым проинформировать пользователя отчетности о том, что от данного актива выгоды являются лишь «возможными», а не «вероятными».

Путаница в понятиях – путаница в учете

Часто сложности и путаница в учете возникают из-за того, что специалисты отождествляют понятия «расходы» и «затраты». Во многом этому способствуют российские ПБУ, как принятые, так и находящиеся на рассмотрении. Разграничив эти понятия, организации могут решить массу учетных вопросов как при ведении российского учета, так и при сближении учетных политик по МСФО и РСБУ. Наряду с активами, обязательствами, капиталом и доходами расходы являются элементом финансовой отчетности, то есть абстрактной категорией, обозначающей определенную информацию.

Расходы нельзя «фактически осуществить», поскольку это всего лишь квалификация. Фактически осуществленными можно рассматривать только затраты. Они, как и расходы, являются оттоком экономических выгод, однако в отличие от расходов могут не приводить к уменьшению капитала, так как компания может получить эквивалентный приток выгод. Если он не эквивалентен и компания не может признать актив, за который заплатила, то такие затраты признаются расходами. Таким образом, компания, фактически осуществившая затраты, может их признать в качестве актива либо в качестве расхода.

Если объект учета не относится к какой-либо стандартной категории, описываемой в МСФО или РСБУ, то не стоит пытаться все равно включить его, например, в РБП. Лучше назвать объект именем, наиболее точно отражающим его суть, и показать в отчете отдельной строкой. Это позволит сделать отчетность более информативной, а значит, более полезной для пользователей.

Еще одной важной составляющей расходов будущих периодов являются затраты на рекламу (например, прокат роликов по телевидению), мероприятия по привлечению покупателей, обучение сотрудников и т.д. Согласно МСФО, если компания не может доказать наличия контроля и других признаков признания активов, то подобные затраты должны списываться на расходы текущего периода.

Но если при оплате обучения компания и сотрудник заключают договор (например, с использованием заемных схем, согласно которым работник должен в будущем вернуть существенную часть затрат, если только не отработает в компании значительной срок), то таким образом компания приобретает контроль над активом. В данном случае операцию можно считать кредитованием и при существенности сумм показать в отчетности отдельной строкой «Кредиты под обучение, подлежащие аннулированию в будущем». Если схема, обеспечивающая компании контроль, не используется, то затраты должны относиться на расходы текущего периода.

1 Утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н. – Прим. ред.
2 Утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н. Дополнительно см. статью «Сближение в учете выручки» («МСФО: практика применения», 2008, № 2, с. 50). – Прим. ред.
3 Утв. приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н, действующая редакция положения утв. приказом Минфина России от 27.12.07 № 153н. – Прим. ред.
4 Дополнительно см. статью «Как сблизить учет нематериальных активов в РСБУ и МСФО» («МСФО: практика применения», 2007, № 6, с. 65). – Прим. ред.
5 Утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 115н. – Прим. ред.
6 Дополнительно см. статью «Особенности учета ОС в авиакомпаниях» («МСФО: практика применения», 2008, № 2, с. 44). – Прим. ред.
7 Вскрышные работы – это работы по удалению горных пород, находящихся над полезным ископаемым при открытой разработке. – Прим. ред.

Как учесть будущие расходы: курс на МСФО

Несмотря на то что с 2011 г. действуют новые правила в отношении учета затрат, произведенных в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам, многие организации продолжают отражать такие расходы на счете 97, потому что не понимают, как эти затраты иначе учитывать. Попробуем разобраться.

Раньше затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, нужно было отражать в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов.

Они списывались в порядке, устанавливаемом организацией (к примеру, равномерно, пропорционально объему продукции), в течение периода, к которому они относились. Такие правила предусматривал п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (далее — Положение по ведению бухгалтерского учета). Для отражения таких затрат предназначался 97 счет.

С 2011 г. действует другой порядок (изменения в Положение по ведению бухгалтерского учета были внесены приказом Минфина России от 24.12.2010 № 186н). Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и списываются в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида (письмо Минфина России от 12.01.2012 № 07-02-06/5).

Активы и расходы в российском бухучете

В российских стандартах бухгалтерского учета активы — это объекты, которые имеют выраженную материально-вещественную форму или учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета как самостоятельные объекты (в частности, объекты нематериальных активов) и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Такой вывод следует из положений Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России.

Будущие экономические выгоды — потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию.

К расходам же относятся результаты операций, отражаемых на калькуляционных счетах бухгалтерского учета (08, 15, 20, 23, 25, 26, 29, 44). А также дебиторская задолженность, если она не отражается в составе фактов хозяйственной деятельности.

Другими словами, расходами можно считать уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников.

Кстати, в РСБУ и сейчас есть понятие расходов будущих периодов. Однако их перечень ограничен.

Активы и расходы в МСФО

МСФО также установлены элементы финансовой отчетности. Это:

  • активы, которые представляют собой ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых она ожидает получить экономические выгоды в будущем (а также обязательства и капитал, то есть непосредственно связанные с оценкой финансового положения в балансе);
  • расходы — непосредственно связанные с оценкой результатов деятельности в отчетах о прибылях и убытках.

Такого понятия, как «расходы будущих периодов» в МСФО нет.

С внесением поправок в нормативные документы по бухгалтерскому учету, а также в формы бухгалтерской отчетности у бухгалтеров возникли споры, в какой момент учитывать такие расходы и на каких счетах их отражать.

Эти споры не случайны, ведь российские правила учета медленно, но верно сближаются с международными, в которых на первую роль выходит профессиональное суждение бухгалтера об экономической сути фактов хозяйственной деятельности.

Поэтому попробуем сформировать профессиональное суждение о бухгалтерском учете расходов, произведенных организацией в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам.

Какие расходы учитываются на счете 97

Нормативными правовыми актами в сфере бухгалтерского учета установлены виды расходов, которые нужно учитывать на счете 97. Это:

  • платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимых в виде фиксированного разового платежа (п. 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»). Такие затраты организации подлежат списанию в бухгалтерском учете в течение срока действия договора. При этом сами нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре. Если срок договора не может быть определен, то он заключается сроком на пять лет (п. 4 ст. 1235 ГК РФ).
  • расходы, понесенные в связи с предстоящими работами по договорам строительного подряда (п. 16, 21 ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»). То есть расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору. К ним относится, к примеру, стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, а также арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам.
  • стоимость материалов, отпущенных в производство, но относящихся к будущим отчетным периодам (п. 94 Методичес­ких указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, Инструкция по применению Плана счетов). К таким затратам можно отнести пусковые расходы, подготовительные работы в сезонных производствах, горно-подготовительные работы, рекультивацию земель. Тем не менее в каждом конкретном случае расходы могут быть учтены и как текущие расходы, и как незавершенное производство или же в качестве основных средств.

В бухгалтерском же балансе сальдо по счету 97 может отражаться как отдельной строкой (п. 3 приказа Минфина России от 02.07.2010 № 66н), так и в составе прочих оборотных активов (п. 11 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»).

Другие «будущие расходы»

Не все виды затрат отчетного периода, относящиеся к следующим периодам, упоминаются в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету в числе расходов, которые нужно отражать на счете 97.

Но для них есть общее правило: затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и списываются в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Значит, сначала бухгалтеру нужно сформировать свое профессиональное суждение о том, к какому виду активов (или к расходам) относятся конкретные затраты. Конечно, при этом нужно учитывать экономический смысл затрат.

В качестве примера рассмотрим расходы на страхование рисков, связанных с производственно-хозяйственной деятельностью организации.

Допустим, организация вносит предоплату (аванс) и получает право требовать от страховщика предоставления услуги страхования. Значит, возникает дебиторская задолженность. Она, согласно Инструкции по применению Плана счетов, отражается на счете 76, субсчете 76-1.

Таким же образом учитываются расходы на подписку, расходы на рекламу, осуществляющиеся более одного отчетного периода.

Этот вывод следует из п. 3 ПБУ 10/99. В нем сказано, что не признается расходами организации выбытие активов в порядке предварительной оплаты услуг.

Напомним, что расходы признаются, если:

  • производятся согласно конкретному договору, требованию законодательных и нормативных актов, обычаям делового оборота;
  • их сумма может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Пример

Организация заключила договор страхования имущества на сумму 45 000 руб. сроком на год (с 1 августа 2013 г. по 31 июля 2014 г.). ­Выплата страховой премии осуществляется в три этапа: 30.07.2013 — 1000 руб., 30.11.2013 — 34 000 руб., 30.04.2014 — 10 000 руб.

Бухгалтер сделает такие проводки.

Дебет 76-1 Кредит 51 — 1 000 руб.

— произведена оплата по договору;

Ежемесячно (начиная с августа)

Дебет 26 Кредит 76-1 — 3 750 руб.

— ежемесячно в течение действия договора отражается в составе расходов часть страховой премии (п. 18 ПБУ 10/99);

Дебет 76-1 Кредит 51 — 34 000 руб.

— произведена оплата по договору;

Дебет 76-1 Кредит 51 — 10 000 руб.

— произведена оплата по договору.

Теперь рассмотрим позиции налоговых органов в отношении признания этих и других «будущих» затрат.

«Будущие» расходы в налоговом учете

В налоговом учете, как и в МСФО, отсутствует понятие «расходы будущих периодов». При этом существует определенная группа расходов, которые относятся на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль не в момент их возникновения, а в течение определенного периода времени (п. 1 ст. 272 НК РФ, ст. 318 НК РФ).

Согласно ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Расходы на приобретение программных продуктов

Чтобы правильно учесть затраты на программный продукт, для начала необходимо определить, является ли этот объект нематериальным активом. А затем обратить внимание на условия договора — от них тоже может зависеть порядок списания.

Определяем, является ли объект НМА

Одним из необходимых условий признания нематериальным активом результата интеллектуальной деятельности является наличие у налогоплательщика исключительных прав на него (п. 3 ст. 257 НК РФ, письма УФМС по г. Москве от 04.06.2008 № 20-12/053633, от 22.08.2007 № 20-12/079908, постановления ФАС Московского округа от 09.07.2009 № КА-А40/6196-09, ФАС Волго-Вятского округа от 17.08.2007 № А43-33315/2006-37-925).

В случае когда исключительные права имеются и объект является НМА, то расходы на их приобретение списываются через амортизацию.

Если же приобретены неисключительные права на программный продукт, то к НМА он не относится, а затраты на его приобретение включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией на основании ст. 264 НК РФ.

Изучаем условия договора

Допустим, договором на приобретение неисключительных прав предусмотрены периодические платежи. В этом случае сумма лицензионных платежей по лицензионному договору будет учитываться в составе расходов равномерно в течение срока действия договора на последнее число каждого отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Если же в договоре срок использования неисключительного права не указан, организация должна самостоятельно его определить. Контролирующие органы и некоторые суды рекомендуют расходы учитывать в течение пяти лет (письма Минфина России от 07.06.2011 № 03-03-06/1/330, от 30.12.2010 № 03-03-06/2/225, УФНС России по г. Москве от 22.09.2010 № 16-15/099560@, постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.11.2006 № А66-4170/2005).

А теперь предположим, что договором предусмотрен разовый платеж. В этом случае порядок учета расходов на его уплату зависит от условий договора.

При этом возможны два варианта.

Вариант 1. По условиям договора разовый платеж определен как аванс с ежемесячным подтверждением факта использования лицензиатом неисключительного права на программный продукт с указанием суммы платежа, приходящейся на конкретный месяц (акт оказанных услуг). В случае досрочного растор­жения лицензионного договора часть суммы разового платежа возвращается лицензиаром лицензиату.

При таких условиях лицензионного договора услуга будет считаться оказанной на последний день каждого месяца в течение срока действия договора. Значит, сумма разового платежа будет учитываться в составе прочих расходов лицензиата на последнее число каждого отчетного (налогового) периода в соответствующей сумме, определенной сторонами (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, Постановления ФАС Московского округа от 01.09.2011 № КА-А40/9214-11, от 28.12.2010 № КА-А40/15824-10, ФАС Северо-Кавказского округа от 16.08.2011 № А63-6159/2009-С4-20).

Вариант 2. Разовый платеж определен договором как платеж за предоставление в пользование неисключительного права на программный продукт за весь период пользования правами, факт использования лицензиатом неисключительного права на программный продукт с указанием суммы платежа, приходящейся на конкретный месяц, не подтверждается. В случае досрочного расторжения лицензионного договора разовый платеж ни в какой сумме не возвращается лицензиаром лицензиату.

При таких условиях договора услуга будет считаться оказанной на момент передачи программного продукта в пользование лицензиату, и сумма разового платежа может учитываться единовременно на дату предоставления в пользование неисключительного права.

Отметим, что второй вариант является довольно рискованным. Контролирующие органы не согласны с такой позицией (письма Минфина России от 07.06.2011 № № 03-03-06/1/330, 30-03-06/1/331, от 02.02.2011 № 03-03-06/1/52, УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 № 16-15/102331@). Поэтому отстаивать ее, скорее всего, придется в суде.

Затраты по доработке, настройке программных продуктов

Порядок налогового учета расходов по доработке и адаптации (настройке) программного обеспечения зависит от того, на основании исключительных или неисключительных прав ими владеет налогоплательщик.

Если есть исключительные права

Как уже было отмечено, основным критерием отнесения программного продукта к НМА является наличие у налогоплательщика исключительных прав на него. Если приобретены исключительные права на продукт, то он является НМА (конечно, при условии, что выполняются и другие критерии признания объекта НМА).

Работы по доработке и настройке программного продукта до ввода в эксплуатацию по своему экономическому смыслу аналогичны работам по доработке и наладке основных средств. То есть включаются в его первоначальную стоимость и затем списываются через амортизацию (п. 3 ст. 257 НК РФ, подп. 9 п. 2 ст. 1270 ГК РФ, Письмо Минфина России от 29.01.2010 № 03-03-06/2/13).

Eсли же работы по доработке и адаптации программного обеспечения осуществляются после ввода данного НМА в эксплуатацию, то глава 25 НК РФ прямо не указывает, как учитывать такие расходы. Существует несколько вариантов.

Вариант 1. Увеличить первоначальную стоимость НМА. В НК РФ нет нормы, предусматривающей такой вариант. Но нет и запрета. Выбирая такой вариант, не забудьте, что применить его в бухгалтерском учете не получится. ПБУ 14/2007 содержит прямой запрет на изменение первоначальной стоимости после ввода в эксплуатацию (кроме переоценки и обесценения). Поэтому возникнут временные разницы.

Вариант 2. Равномерно распределить в течение срока использования актива. Так советует поступать Минфин в письмах от 25.05.2009 № 03-03-06/2/105, от 23.10.2009 № 03-03-06/1/681.

Вариант 3. Единовременно признать в составе прочих расходов (подп. 26 П. 1 ст. 264 НК РФ). Выбор данного варианта — рискованное решение, противоречащее официальной позиции. Поэтому, если нет желания судиться с ИФНС, то лучше выбрать другой способ.

Если права — неисключительные

Допустим, доработка осуществляется в отношении программного продукта, на который у налогоплательщика нет исключительных прав. Есть два варианта списания затрат на доработку и настройку такого продукта.

Вариант 1. Расходы по доработке и настройке программных продуктов включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией в течение периода использования такого программного продукта (подп. 26 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Это безрисковый вариант, он рекомендован Минфином и ФНС (Письма Минфина России от 23.10.2009 № 03-03-06/1/681, от 17.08.2009 № 03-03-06/1/526, от 02.02.2011 № 03-03-06/1/52, УФНС России по г. Москве от 04.06.2008 № 20-12/053633).

Вариант 2. Расходы на доработку и адаптацию программных продуктов признавать единовременно (абз. 2 п. 1 ст. 272, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Этот способ может привести к спору с налоговым органом.

Расходы на имущественное страхование

Расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату взносов.

Если по условиям договора предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

В случае когда договором предусмотрена уплата страховой премии в рассрочку, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде (п. 6 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина России от 12.03.2009 № 03-03-06/2/37).

Расходы по «переходящим» отпускам

Нередко отпуск работника начинается в одном отчетном периоде, а заканчивается в другом. Такие отпускные можно учесть в расходах двумя способами.

Способ 1. Распределять ежемесячно пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период. Это официальная позиция (письма Минфина России от 14.06.2011 № 07-02-06/107, от 23.12.2010 № 03-03-06/1/804, от 12.05.2010 № 03-03-06/1/323, УФНС России по г. Москве от 25.08.2008 № 20-12/079463 и от 06.08.2008 № 21-11/073877.2@).

Способ 2. Включать в расходы единовременно в месяце начисления отпускных без распределения по отчетным (налоговым) периодам, на которые приходится отпуск. Отметим, что налоговики против такого варианта признания «переходящих» отпускных. Есть шанс выиграть спор в суде — арбитраж на стороне компаний (постановления ФАС Московского округа от 24.06.2009 № КА-А40/4219-09, ФАС Уральского округа от 08.12.2008 № Ф09-9111/08-С3, ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2008 № Ф04-222/2008(688-А27-37)).

Отметим, что взносы с «переходящих» отпускных можно без проб­лем учесть в месяце начала отпуска (письмо Минфина России от 23.12.2010 № 03-03-06/1/804).

Расходы на приобретение сертификатов

По мнению контролирующих органов, затраты на покупку сертификатов нужно списывать равномерно в течение срока действия сертификата (письма Минфина России от 06.10.2011 № 03-03-06/1/635, от 25.05.2011 № 03-03-06/1/307). Этой позиции придерживаются и некоторые суды (постановления ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2006 № А56-14268/2005).

Но нередко компаниям удается отстоять и единовременное (в периоде получения) включение стоимости сертификата в расходы (постановления ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2008 № А05-10210/2007, ФАС Уральского округа от 04.08.2008 № Ф09-3096/08-С3).

Расходы на разработку нормативно-технической документации

Затраты на разработку нормативно-технической документации (на создание нормативно-корпоративной базы) признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, на одну из следующих дат (подп. 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ или на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, абз. 1 п. 1 ст. 272 НК РФ):

  • дату расчетов в соответствии с условиями заключенных до­говоров на разработку нормативно-технической документации;
  • дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, например актов сдачи-приемки работ (или этапа работ);
  • последнее число отчетного (налогового) периода.

Вопрос, как учитывать такие расходы — единовременно или равномерно — остается открытым. Безопаснее, конечно, списывать их равномерно течение срока фактического применения результата выполненных работ (постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2006 № А66-10560/2005).

Однако в судебной практике есть и решения, в которых судьи признали право налогоплательщика на единовременное включение таких затрат в расходы (постановление ФАС Уральского округа от 07.12.2010 № Ф09-10118/10-С3).

Различия в отражении расходов будущих периодов в отчетности по МСФО и рсбу

Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 25.10.2010), затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией, в течение периода, к которому они относятся.

В российском бухгалтерском учете расходы будущих периодов — это самостоятельный актив, который следует отличать от других активов, отражаемых в балансе, в том числе от капитальных вложений и авансов.

Примерный перечень таких расходов представлен в Инструкции по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (ред. от 07.05.2009 N 38н). Кроме того, организации имеют право самостоятельно определять виды расходов будущих периодов при разработке учетной политики. К расходам будущих периодов в российском бухгалтерском учете, как правило, могут быть отнесены затраты на страхование, лицензирование, приобретение сертификатов, разрешений, программных продуктов, справочно-правовых баз данных и т.д.

В международной практике, так же как и в российской, нет отдельного самостоятельного стандарта, как и отдельного ПБУ, который бы соответственно регулировал принцип учета и отражения расходов будущих периодов в отчетности.

Более того, МСФО не содержат термина «расходы будущих периодов».

В международной практике бухгалтерского учета расходы, произведенные организацией, можно условно разделить на две категории:

расходы текущего периода;

расходы, связанные с использованием ресурсов организации для создания или приобретения внеоборотных активов: основных средств, нематериальных активов, долгосрочных финансовых активов, т.е. затраты, которые подлежат капитализации и отражению в качестве актива на балансе, а не в качестве расхода текущего периода в отчете о прибылях и убытках.

Все остальные расходы по своей сути являются предоплатой.

Так, классическим примером расходов будущих периодов в российской практике являются суммы выплаченных отпускных и социальные отчисления, относящиеся к этим выплатам.

Одним из основных принципов подготовки финансовой отчетности по МСФО является принцип начисления (Framework): расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они возникают, исходя из условий сделок.

С точки зрения МСФО, мы выплачиваем отпускные в строго определенное время за уже отработанный календарный год. Таким образом, учитывать их в качестве авансов было бы неправомерно. В отчетности по МСФО такие расходы целесообразно списывать на расходы текущего периода.

В российской практике нередко к расходам будущих периодов относят сумму арендной платы, уплачиваемой заранее в начале периода использования. Согласно принципу начисления (Framework) расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств, т.е. когда услуга была получена. Арендная плата, уплаченная заранее, является для целей МСФО ничем иным, как авансом, так как услуга еще не оказана.

По правилам российского бухгалтерского учета бухгалтерские программы и иное программное обеспечение неправомерно отражать в составе нематериальных активов, так как у организации отсутствуют исключительные права на данные продукты (ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденное Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н (ред. от 25.10.2010)). В связи с этим у бухгалтеров остается только одна возможность — отразить данные расходы в составе расходов будущих периодов.

С точки зрения МСФО, IAS 38 «Нематериальные активы» позволяет признавать затраты на программное обеспечение в качестве нематериальных активов при соблюдении требований, установленных п. п. 8 — 17 IAS 38, а именно: наличие контроля, идентифицируемости и будущих экономических выгод.

Наличие расхождений в нормативном регулировании признания нематериальных активов является еще одной причиной расхождений отражения расходов будущих периодов в МСФО и РСБУ.

Еще одним типичным отличием может быть порядок отражения приобретения лицензий. В российском бухгалтерском учете существует возможность единовременно списать на затраты сумму расходов на приобретение лицензий, но только в том случае, если эта сумма небольшая. В том случае, если затраты на приобретение лицензий составляют существенные суммы, такие затраты подлежат отражению на счете расходов будущих периодов.

IAS 38 позволяет подобные затраты признавать в качестве нематериального актива. Кроме того, в соответствии со ст. 138 ГК РФ исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности возникает только в случаях, предусмотренных ГК РФ и другими законами, круг которых весьма ограничен.

Если нематериальные ресурсы, имеющиеся у компании, не подлежат правовой охране, говорить о наличии исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности нельзя.

При трансформации отчетности зачастую бывает недостаточно идентифицировать основные отличия в учете расходов будущих периодов в МСФО и РСБУ, обозначенные ранее. На практике нередки спорные, неоднозначные ситуации, при которых стоит дилемма — капитализировать расходы в составе нематериальных расходов или основных средств либо единовременно списать на расходы текущего периода.

Некоторые нематериальные активы, которые в отчетности, подготовленной по РСБУ, отражаются в составе расходов будущих периодов, но признанные в качестве нематериальных активов в МСФО, могут размещаться на материальном носителе, например на компакт-диске (в виде программного обеспечения), в правовой документации (в виде лицензии или патента) или на магнитной пленке. При определении того, должен ли актив, сочетающий нематериальные и материальные элементы, учитываться согласно IAS 16 «Основные средства» или как нематериальный актив в соответствии с IAS 38, организация прибегает к профессиональному суждению о том, какой из этих элементов важнее, что оговорено в п. 4 IAS 38.

Например, программное обеспечение для станка с программным управлением, который не может работать без этого конкретного программного обеспечения, является составной частью этого станка и должно учитываться как основные средства. То же самое относится и к операционной системе компьютера. Там, где программное обеспечение не является составной частью соответствующих аппаратных средств, оно учитывается как нематериальный актив.

В качестве иллюстрации отражения указанных различий в признании и классификации расходов будущих периодов можно привести следующий пример.

Допустим, что у компании ООО «ABC» оборотно-сальдовая ведомость за 2009 г. по счету 97 «Расходы будущих периодов» представлена следующим образом.

Таблица 1

Сводные данные по классификации расходов будущих периодов, руб.

Вид расходов Сальдо
на 01.01.2009
Начислено
в 2009 г.
Списано
в 2009 г.
Сальдо
на 31.12.2009
НМА, первоначальная
стоимость
30 000 15 000 15 000
Авансы выданные 80 000 8 000 86 000 2 000
Затраты на оплату
труда
20 000 10 000 15 000 15 000
Итого 100 000 48 000 116 000 32 000

Основываясь на указанных данных, будут сделаны следующие корректировки к отчетности по МСФО за 2009 г.

На дату перехода на МСФО (входящий баланс компании ООО «ABC» на 1 января 2009 г.):

Корректировка 1:

Дебет «Дебиторская задолженность»/»Авансы выданные» — 80 000 руб., Кредит 97 «Расходы будущих периодов» — 80 000 руб.

Корректировка 2:

Дебет «Нераспределенная прибыль»/»Убыток прошлых лет» — 20 000 руб., Кредит 97 «Расходы будущих периодов» — 20 000 руб.

В результате корректировок на 1 января 2009 г. остаток по счету 97 будет равен 0.

Корректировки на 31 декабря 2009 г.

Корректировка 1:

Дебет «Нематериальные активы» — 15 000 руб., Кредит 97 «Расходы будущих периодов» — 15 000 руб.

Восстановление к первоначальной стоимости нематериальных активов части расходов будущих периодов по лицензии, списанных на отчет о прибылях и убытках:

Дебет «Нематериальные активы» — 15 000 руб., Кредит «Отчет о прибылях и убытках» — 15 000 руб.

Корректировка 2:

Дебет «Дебиторская задолженность»/»Авансы выданные» — 2000 руб., Кредит 97 «Расходы будущих периодов» — 2000 руб.

Корректировка 3:

Повтор корректировки прошлых лет по входящему балансу на 1 января 2009 г.:

Дебет «Нераспределенная прибыль»/»Убыток прошлых лет» — 20 000 руб., Кредит 97 «Расходы будущих периодов» — 20 000 руб.

Восстановление списанных в РСБУ расходов:

Дебет 97 «Расходы будущих периодов» — 15 000 руб., Кредит «Отчет о прибылях и убытках».

Списание расходов будущих периодов, начисленных за период:

Дебет «Отчет о прибылях и убытках» — 10 000 руб., Кредит 97 «Расходы будущих периодов» — 10 000 руб.

В результате корректировок на 31 декабря 2009 г. остаток по счету 97 будет равен 0.

Следствием корректировок 2 на 1 января 2009 г. и 1, 3 на 31 декабря 2009 г., затрагивающих нераспределенную прибыль/убыток прошлых лет и отчет о прибылях и убытках за 2009 г., будет возникновение временных разниц, по которым будут начислены отложенные налоги.

Так, на 1 января 2009 г. по отложенным налогам будут сделаны следующие корректировки.

Вычитаемые налогооблагаемые разницы в сумме 20 000 руб. на 1 января 2009 г., умноженные на ставку налога на прибыль 20%, приведут к начислению отложенного налогового актива (ОНА) в сумме 4000 руб.:

Дебет «ОНА» — 4000 руб., Кредит «Нераспределенная прибыль»/»Убыток прошлых лет» — 4000 руб.

В балансе на 31 декабря 2009 г. вычитаемые разницы по расходам будущих периодов в сумме 15 000 руб., умноженные на ставку налога на прибыль 20%, приведут к начислению ОНА в сумме 3000 руб.

Налогооблагаемые разницы по нематериальным активам в сумме 15 000 руб., умноженные на ставку налога на прибыль 20%, приведут к начислению отложенного налогового обязательства (ОНО) в сумме 3000 руб.

Повтор корректировки прошлых лет по входящему балансу на 1 января 2009 г.:

Дебет «ОНА» — 4000 руб., Кредит «Нераспределенная прибыль»/»Убыток прошлых лет» — 4000 руб.

Списано вычитаемых разниц за 2009 г.

Дебет «Отчет о прибылях и убытках»/»Отложенный налог на прибыль» — 1000 руб., Кредит «ОНА» — 1000 руб.

Признано налогооблагаемых разниц за 2009 г.:

Дебет «Отчет о прибылях и убытках»/»Отложенный налог на прибыль» — 3000 руб., Кредит «ОНО» — 3000 руб.

Эффект на отложенный налог на прибыль в отчете о прибылях и убытках за 2009 г. составит 4000 руб.

Таким образом, отличия в отражении расходов будущих периодов в отчетности по МСФО и РСБУ влекут за собой корректировки не только по балансовым статьям, а именно дебиторской задолженности, расходам будущих периодов, но и несут в себе налоговые последствия.

После 2011 г. счет 97 «Расходы будущих периодов» планируется исключить из Плана счетов. В связи с этим необходимо будет принять решение о реклассификации ранее учтенных на данном счете расходов на другие счета бухгалтерского учета. В настоящее время происходит конвергенция российских стандартов бухгалтерского учета с международными стандартами, поэтому практика отражения расходов будущих периодов по МСФО может быть применена и в российском учете.

А.Федорова

Старший менеджер по аудиту

ООО «Бейкер Тилли Русаудит»

Как учитываются расходы будущих периодов, и что к ним относится, какие проводки отразить в бухгалтерском учете? (В. Зубку, 9 декабря 2015 г.)

  • Корреспонденты на фрагмент
  • Поставить закладку
  • Посмотреть закладки
  • Судебные решения

В. Зубку, аудитор РК, профессиональный бухгалтер РК, САР

КАК УЧИТЫВАЮТСЯ РАСХОДЫ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ, И ЧТО К НИМ ОТНОСИТСЯ, КАКИЕ ПРОВОДКИ ОТРАЗИТЬ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ?

Как вести правильно расходы будущих периодов, что это такое, в каких обстоятельствах они происходят? Какие проводки, как занести и какими операциями?

Нормативная база. В соответствии с пунктом 62 Приказа Министра финансов Республики Казахстан от 31 января 2013 года № 50 «Об утверждении Национального стандарта финансовой отчетности» расходы подразделяются на расходы будущих периодов и расходы периода.

К расходам будущих периодов (отложенные расходы) относятся расходы по использованию активов субъекта в текущем отчетном периоде с целью получения доходов или для осуществления последующей деятельности в будущем. Согласно принципу начисления и соответствия, расходы будущих периодов отражаются в балансе субъекта в качестве актива до момента признания дохода по этой операции и равномерно списываются на расходы периода, когда признается соответствующий доход.

На основании пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Расходы будущих периодов подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся.

Комментарии. В процессе осуществления предпринимательской деятельности Компании производят расходы, которые не могут быть включены в состав расходов текущего периода, как в бухгалтерском учете, так и в целях налогообложения прибыли.

К расходам будущих периодов относятся расходы, которые оплачены в текущем периоде, но будут понесены в будущих периодах. Например, уплаченные страховые премии по обязательному страхованию гражданско-правовой ответственности работодателя за год, страховые премии, уплаченные за страхование автотранспортных средств, подписка на определенный период на периодические издания, подписка на Интернет-сайт и т. д.

В бухгалтерском учете расходами будущих периодов признаются затраты, произведенные Компанией в данном отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Условный пример учета расходов будущих периодов связанных с оплатой страхового полиса.

Операции по страхованию оформляются договором страхования, страховым полюсом, который заключается между Компанией и страховщиком на определенный срок, например на год.

Тогда как оплата страхового полиса является одноразовым платежом на весь срок страхования, то есть за будущие отчетные периоды.

Таким образом, расходы на оплату страхового полиса признаются расходами будущих периодов с последующим их равномерным распределением (списанием) в отчетных периодах на протяжении срока страхования.

Признание расходов, связанных с оплатой страхового полиса, расходами будущих периодов осуществляется в том отчетном периоде, в котором они были понесены. Основанием для включения определенной части этих расходов в состав расходов отчетного периода является договор страхования, страховой полис.

Например, Компания заключила договор обязательного страхования гражданско-правовой ответственности работодателя на срок с 01.11.2015 г. по 31.10.2016 г. и уплатила 30.10.2015 г. страховую премию в размере 24 000 тенге.

В бухгалтерском учете уплаченная сумма страховой премии будет относиться на расходы ежемесячно по 2 000 тенге (24 000/12 мес.).

На основании Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного Приказом Министра финансов РК от 23 мая 2007 года № 185, рекомендуемая корреспонденция счетов:

Дата

Дебет

Кредит

Сумма

3310 — «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

1030 — «Денежные средства на текущих банковских счетах»

24 000

Оплата страховой премии по договору страхования

1610 — «Краткосрочные авансы выданные»

3310 — «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

24 000

Перевод уплаченной суммы страховой премии на счет учета расходов будущих периодов

7210 — «Административные расходы»

1610 — «Краткосрочные авансы выданные»

2 000

Признание расходов по страховке в отчетном периоде.

7210 — «Административные расходы»

1610 — «Краткосрочные авансы выданные»

2 000

Признание расходов по страховке в отчетном периоде.

Таким образом, несмотря на то, что Компания уплатила в 2015 г. страховую премию в размере 24 000 тенге, на расходы 2015 г. будет относиться 4 000 тенге, оставшаяся сумма в размере 20 000 тенге будет относиться на расходы 2016 г.

Отражение в программе «1С Предприятие» учет расходов будущих периодов осуществляется следующим образом:

1) заполняется справочник «Расходы будущих периодов». Справочник расположен в меню «предприятие» → расходы будущих периодов.

Справочник «расходы будущих периодов» предназначен для хранения информации о расходах, которые осуществлены в текущий момент, но связаны с получением дохода в будущем. Реквизиты, необходимые для автоматизированного списания расходов будущих периодов:

— «контрагент» — поставщик, у которого приобретены активы, услуги, классифицированные как расходы будущих периодов.

— «дата начала списания», «дата окончания списания» — указывается период действия страхового полиса;

— «способ списания» — равномерный.

2) поступление расходов будущих периодов оформляется через документ «поступление ТМЗ, работ, услуг» для этого следует перейти в меню «покупка» → «поступление ТМЗ и услуг».

Для того, чтобы общая сумма уплаты отразилась на счете 1620, счет затрат следует указать 1620, с которого потом ежемесячно до окончания периода страховки частями будет списываться сумма, относимая на расходы периода. В «субконто 1» счета 1620 обязательно указывается ранее созданный справочник расходов будущих периодов.

3) списание расходов будущих периодов в программе производится через документ «закрытие месяца» путем установления галочки «списание расходов будущих периодов».

Перейдите в меню «операции» → «регламентные операции» → «закрытие месяца».

При создании нового документа, указывается дата последнего дня месяца и устанавливается время 23:59:59.

>Доходы будущих периодов: как учитывать и контролировать

Доходы будущих периодов: в чем сложность учета

Министерство финансов РФ, проводя политику сближения существующего законодательства и международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности — МСФО, постоянно дополняет и изменяет законодательные нормы. В декабре 2010 года, были подготовлены дополнения в приказ Минфина РФ № 34н от 29 июля 1998 года «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ», вводившие коррективы в бухучет — там больше не упоминались доходы будущих периодов (ДБП).

Ранее ДБП определялись так: «доходы будущих периодов — это средства, поступившие в одном периоде, но относящиеся к другим отчетным периодам». Эксперты отмечают, что формулировка «будущие периоды» постоянно вызывала недопонимание в сообществе бухгалтеров. Однако с отменой ДБП все стало еще сложнее, хотя подразумевалось, что это приблизит отечественные нормы к передовым европейским стандартам и облегчит учет.

Произошло это из-за того, что ДБП были исключены только из приказа № 34н, но в других инструкциях разного уровня этот термин продолжает использоваться, изменения в эти документы не внесены. Таким образом, исключенное понятие не исчезло окончательно. Оно применяется в учетных операциях и сейчас, опираясь на положения некоторых отраслевых документов. В связи с этим возникла неопределенность, когда финансовые операции будущих периодов приходится проводить по новым правилам, хотя формально старые принципы построения проводок никто не отменил.

Чтобы разрешить возникшую правовую коллизию, ряд экспертов сделали предположение, что учет ДБП ограничен перечнем ситуаций, имеющихся в правовой документации. Тем не менее, бухгалтеры, формируя финансовые документы по МСФО, зачастую вынуждены самостоятельно определять, каким образом проводить подобные операции.

Специалисты отмечают — правила МСФО не выделяют будущие расходы или доходы в особенную смысловую позицию. По МСФО существует только следующие составляющие: активы, обязательства, капитал, доходы и расходы.

Типичные ошибки классификации доходов и расходов

Учетная политика управленческого учета

Где упоминается этот термин

Исключение термина из одного закона, без коррекции зависимых от него норм порождает юридическую коллизию. С начала 2011 года ДБП как объект бухучета не применяется. Но существует ряд связанных с приказом Минфина РФ № 34н документов разного уровня значимости, где этот термин используется. Это приводит к неоднозначности толкования и использования термина ДБП.

ДБП используется в ряде правоустанавливающих норм:

  • приказ Минфина № 15 про бухгалтерский учет лизинговых операций. Пункт 4, раздел 2 «Бухгалтерский учет у лизингодателя». Приказ устанавливает правила учета лизинговых платежей и имущества если оно находится на балансе получателя лизингового актива;
  • приказ Минфина № 94н, утверждающий План счетов бухучета, в редакции от 8.11.2010 г., где указан счет № 98 и четыре субсчета с дополнительными ДБП;
  • в Положении по бухгалтерскому учету есть пункт 9 — «Учет государственной помощи». В этот пункт приказом Минфина РФ № 115н от 18 сентября 2006 года внесены некоторые изменения — как ДБП проводятся средства выделенные на текущие или капитальные расходы;
  • формы бухгалтерской отчетности, установленные приказом Минфина № 66н, редакция от 6.04.2015 г., доходы будущих периодов упоминаются в пятом разделе «Краткосрочные обязательства»;
  • пункт 29 Методических указаний по бухучету основных средств определяет цену безвозмездно полученного имущества, учет и проводку как ДБП.

И как же осуществлять учет доходов будущих периодов

Полностью избавиться от проводок ДБП, либо проводить их с помощью иных счетов не всегда представляется возможным. Поэтому для выхода из такой запутанной ситуации налоговые консультанты рекомендуют опираться на иные правоустанавливающие нормы.

Так, статья № 271 Налогового кодекса РФ говорит — если определить однозначную зависимость поступления от расходов не представляется возможным из-за связи с разными отчетными периодами, то налогоплательщик может, руководствуясь принципом равномерности, распределять их по различным периодам на свое усмотрение.

Также статья содержит дополнение, введенное ФЗ № 191 от 31.12.2002 г. В нем определяется, что при работах, где не оговорена, невозможна или не допускается промежуточная сдача стадий работ и которые могут длиться несколько налоговых периодов, организация-плательщик налогов разделяет поступившие средства по своему усмотрению пропорционально расходам, связанных с работами.

Ряд авторов научных работ по проблемам налогообложения отмечают, что имеет смысл ожидать изменения в федеральных стандартах из-за сложившейся ситуации. Впрочем, они же отмечают, что чиновники Министерства финансов достаточно редко вносят изменения в действующие редакции приказов. И пока это не произошло, авторы соглашаются, что следует использовать действующие нормы, ссылаясь на приказ Министерства финансов РФ № 106н от 6 апреля 2015 года «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету». Пункт 7 приказа определяет, что если в правовом поле РФ допускаются различные варианты бухучета, значит, руководство предприятия вправе выбрать один из них. Либо используются нормы МСФО, действующие в России, для тех вопросов учета, которые не указаны или не определены. Или на предприятии разрабатываются собственные, с учетом норм и требований иных правовых оснований по бухучету.

Отображения операций используя стандарты отчетности МСФО основываются на том принципе, что сделка считается исполненной в момент ее реального исполнения — когда все стороны выполнили обязательства по сделке, например одна сторона провела расчет за товар, а другая — поставила товар. В это время необходимо совершать проводку финансов и ценностей, не раньше. Одностороннее выполнение обязательств сделкой не считается.

Доходы будущих периодов — счет и баланс

План счетов бухучета раскрывает счет № 98 «Доходы будущих периодов» на субсчета:

  • 98.1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;
  • 98.2 «Безвозмездные поступления»;
  • 98.3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;
  • 98.4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

Доходы будущих периодов в балансе фиксируются в строке 1530. Понятно, что они практически полностью исключены как объект учета, но их использование предусмотрено рядом документов.

Что отнести к доходам будущих периодов

Практический анализ показывает, что к ДБП относят не все поступления, которые раньше такими считались.

Правоустанавливающие документы определяют как ДБП следующее.

Безвозмездные поступления внеоборотных активов. В процессе эксплуатации и расхода, актив передает по частям свою стоимость на производимую продукцию. Пока актив используется, он — источник дохода.

Проводка: дебет счета (Д-т сч.) № 08, кредит счета (К-т сч.) № 98. Отображается стоимость безвозмездно полученного актива.

Учет активов: Д-т сч. № 01 или Д-т сч. № 04, Кс № 08. Для начисления амортизации в наступающем периоде: дебет счетов учета затрат на производство, К-т сч. № 02 или К-т сч. № 05.

Далее ДБП в сумме насчитанной амортизации признается как прочий доход: Д-т сч. № 98 и в субсчете «Прочие доходы» К-т сч. № 91.

Разность стоимости лизинговых платежей и лизингового имущества. Проводка: Д-т сч. № 76, К-т сч. № 98.

Средства из бюджета, выделяемые на капитальные или текущие расходы. Проводка приема в учет: Д-т сч. № 01, К-т сч. № 08.

Запись в Д-т сч. № 86, К-т сч. № 98, поступления включены в структуру ДБП. В следующем отчетном периоде делается запись в дебет счетов учета затрат и в кредите счета № 02. Часть полученных средств признается частью прочих доходов отчетного периода: Д-т сч. № 98 и в субсчете «Прочие доходы» К-т сч. № 91.

Финансирование текущих расходов: Проводка Д-т сч. № 10, К-т сч. № 60. НДС: Д-т сч. № 19, К-т сч. № 60. Бюджетные средства указываются ДБП: Д-т сч. № 86, К-т сч. № 98. Далее списывается стоимость использованных материалов: дебет счета затрат, К-т сч. № 10 и других счетов, где они учитывались. Затем часть полученной субсидии указывается в составе прочих доходов отчетного периода: Д-т сч. № 98 и в субсчете «Прочие доходы» К-т сч. № 91.

Учет доходов, которые считались ДБП

Ранее считавшиеся ДБП теперь отнесены к иным доходам — к авансовым или прочим.

Плата за аренду недвижимости, а также плата за услуги коммунальных хозяйств, за транспортировку грузов, проездные билеты для пассажиров на месяц квартал или иной длительный срок, доход от реализации товарно-денежных сертификатов, абонентская плата за услуги связи теперь относятся к авансовым платежам. Основание исключения — если услуга не будет оказана, полученные средства должны быть возвращены, а это значит, что у бухгалтера нет абсолютной уверенности в том, что сделка будет считаться исполненной.

Проводка: Д-т сч. № 50 или Д-т сч. № 51, К-т сч. № 62 или К-т сч. № 76, в субсчете «Авансы полученные».

К прочим доходам относится разница между средствами, начисленными к удержанию и стоимостью недостающего имущества по балансу. Основание — раздел III ПБУ 9/99, раздел II ПБУ 1/2008. Проводка: Д-т сч. № 73, К-т сч. № 91, в субсчете «Прочие доходы».

Безвозмездно полученное имущество по договору дарения, либо безвозмездно переданные оборотные активы также считается «прочими доходами». Проводка дарения: Д-т сч. № 10, Д-т сч. № 41 или другом подходящем счете, К-т сч. № 91, в субсчете «Прочие доходы». Проводка оборотных активов поступивших безвозмездно, выполняется аналогично.

Учет расходов будущих периодов

Расходы будущих периодов тем же приказом № 34н из Положения были исключены. Новая норма устанавливает, что затраты в одном учетном периоде и имеющие отношение к другому, отображаются по условиям признания в бухгалтерском учете активов. Затраты списываются по основаниям и правилам, принятым для списания данных активов.

Расходам будущих периодов соответствует счет № 97 Плана счетов бухучета. В балансе строка «расходы будущих периодов» исключена. Напомним, в балансе доходы будущих периодов — строка 1530, она осталась.

Специалисты также отмечают, что будущими расходами имеет смысл считать затраты, предусмотренные отдельными бухгалтерскими нормативами. Принцип применения соответствующих нормативов — «что не разрешено, то запрещено». Если в инструкциях расходы не относятся к будущему периоду, то значит их нельзя так учитывать.

В этих нормативах содержатся разделы, посвященные учету будущих расходов:

  • ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», пункт 16.
  • ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», пункты 8, 15 и 16.
  • Методические указания по бухучету материально-производственных запасов, пункт 94.
  • ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», пункт 39.

Общие рекомендации

Изучение вопроса показывает, что стандарты МСФО с пояснениями не дали дополнительного понимания, как учитывать поступления будущих периодов. Законы и иные правовые акты находятся в состоянии постоянного дополнения и изменения. А допущения, что предприниматели самостоятельно могут определять назначение поступлений чрезмерно оптимистичны. Потому что представители контролирующих органов зачастую оперируют собственной интерпретацией того или иного основания. А это может повлечь непредвиденные санкции и штрафы в отношении таких выводов. Конечно, предприниматели могут оспаривать эти санкции в судебном порядке, однако такой ход событий вряд ли устраивает бизнес-среду, ведь и суды разных инстанций могут принимать противоречивые решения.

Таким образом, использование счетов будущих периодов — достаточно неопределенная тема. Многие эксперты сходятся во мнении, что применять данные счета следует в строгом соответствии с закрепленными нормами. И несмотря на заявления некоторых экспертов, что список оснований для признания поступлений «будущими» является отрытым, практика показывает, что лучше придерживаться только разрешенных оснований. И также необходимо контролировать изменения в руководящих документах, ведь рано или поздно соответствующая правовая неопределенность будет разрешена.

Кроме того, необходимо постоянно следить за изменениями и в самих стандартах МСФО. Они постоянно актуализируются — это не застывшие абсолютные правила. Совет МСФО следит за тенденциями в бизнес-сообществе и потребностями потребителей финансовой отчетности. Для этого выпускается ежегодный сборник улучшений, который помогает отслеживать все изменения, которые произошли в стандартах.

ВИДЕО: Чем еще отличия отчетности МСФО и РСБУ

Российская отчетность формально призвана удовлетворять потребности общества в информации о компании, тем не менее, так сложилось, что она больше отвечает интересам наших фискальных органов – органов статистики, налоговых органов. Цель отчетности по международным стандартам – удовлетворение интересов собственников бизнеса, и не важно, является ли собственником один акционер или это миллион мелких миноритарных акционеров. Их интересы всегда ставятся во главу угла. О других отличиях на видео рассказывает Светлана Крапивенцева, руководитель практики МСФО в КСК групп.

Российская система учета и отчетности всегда отличалась от зарубежного бухгалтерского (финансового) учета жесткой системой нормативного регулирования, осуществляемого на государственном уровне.

На современном этапе отечественная система учета и отчетности переживает сложный период адаптации. Основная цель реформирования сформулирована как приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности. Российскому бухгалтерскому учету необходимо впитать в себя лучшие традиции и правила зарубежной практики учета, сохраняя при этом национальную специфику системы организации бухгалтерского учета. Основными задачами реформы являются создание отчетности, отвечающей требованиям рыночной экономики, понятной зарубежным инвесторам и соответственно способствующей привлечению инвестиций.

Центр образования «Основы Вашего Бизнеса» 📌 РекламаСеминар: осваиваем нововведения в бухгалтерском учете. Самые главные и важные изменения в бухучете в 2020 году. Уникальная информация. Узнать больше

При проведении реформирования бухгалтерского учета и отчетности в России за основу были взяты международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), разработанные Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности.

В России было признано, что МСФО целесообразно использовать:

  1. при создании концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике для обеспечения сопоставимости бухгалтерской информации, формируемой российскими и иностранными компаниями;
  2. в процессе разработки национальных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету в качестве отправной точки, образца и критерия соответствия международной принятой практике. Данный метод используется большинством экономик развитых стран мира.

На основе международных стандартов разрабатываются российские национальные стандарты по бухгалтерскому учету (ПБУ). МСФО и ПБУ — документы различного правового статуса. При их подготовке применяются различные подходы, обусловленные отличиями в профессиональных традициях и менталитете наших бухгалтеров и бухгалтеров других стран. Исходя из этого проведем сопоставление действующих МСФО и принятых отечественных положений по бухгалтерскому учету (ПБУ) (табл. 1).Платформа ОФД 📌 РекламаОФД со скидкой 30%. Новогодняя акция на подключение касс ОФД поможет бухгалтеру сдать отчеты + аналитика продаж + работа с Честным ЗНАКом Узнать больше

Таблица 1. Соответствие МСФО и ПБУ

Международные стандарты финансовой отчетности Соответствующие ПБУ
МСФО 1 Представление финансовой отчетности ПБУ 1/2008 Учетная политика организации
ПБУ 4/99 Бухгалтерская отчетность организации
МСФО 2 Запасы ПБУ 5/01 Учет материально-производственных запасов
МСФО 7 Отчет о движении денежных средств Аналог отсутствует
МСФО 8 Чистая прибыль (убыток) за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике Аналог отсутствует
МСФО 10 События, происшедшие после отчетной даты ПБУ 7/98 События после отчетной даты
МСФО 11 Договоры подряда ПБУ 2/2008 Учет договоров строительного подряда
МСФО 12 Налоги на прибыль ПБУ 18/02 Учет расчетов по налогу на прибыль организаций
МСФО 14 Сегментная отчетность ПБУ 12/2000 Информация по сегментам
МСФО 15 Информация, отражающая влияние изменения цен Аналог отсутствует
МСФО 16 Основные средства ПБУ 6/01 Учет основных средств
МСФО 17 Аренда Аналог отсутствует
МСФО 18 Выручка ПБУ 9/99 Доходы организации
МСФО 19 Вознаграждение работникам Аналог отсутствует
МСФО 20 Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи ПБУ 13/2000 Учет государственной помощи
МСФО 21 Влияние изменений валютных курсов ПБУ 3/2006 Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте
МСФО 22 Объединение компаний Аналог отсутствует
МСФО 23 Затраты по займам ПБУ 15/2008 Учет расходов по займам и кредитам
МСФО 24 Раскрытие информации о связанных сторонах ПБУ 11/2008 Информация о связанных сторонах
МСФО 26 Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам) Аналог отсутствует
МСФО 27 Консолидированная и отдельная финансовая отчетность ПБУ 19/02 Учет финансовых вложений
МСФО 28 Учет инвестиций в ассоциированные компании ПБУ 19/02 Учет финансовых вложений
МСФО 29 Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции Аналог отсутствует
МСФО 30 Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов Аналог отсутствует
МСФО 31 Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности ПБУ 20/03 Информация об участии в совместной деятельности
МСФО 32 Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации Аналог отсутствует
МСФО 33 Прибыль на акцию Аналог отсутствует
МСФО 34 Промежуточная финансовая отчетность Аналог отсутствует
МСФО 35 Прекращаемая деятельность ПБУ 16/02 Информация по прекращаемой деятельности
МСФО 36 Обесценение активов ПБУ 21/2008 Изменение оценочных значений
МСФО 37 Резервы, условные обязательства и условные активы ПБУ 8/01 Условные факты хозяйственной деятельности
МСФО 38 Нематериальные активы ПБУ 14/2007 Учет нематериальных активов
МСФО 39 Финансовые инструменты: признание и оценка ПБУ 19/02 Учет финансовых вложений
МСФО 40 Инвестиционная собственность Аналог отсутствует
МСФО 41 Сельское хозяйство Аналог отсутствует

В результате изменений, связанных с реформированием учета и отчетности, сегодняшняя российская бухгалтерская отчетность по составу мало отличается от отчетности, представляемой согласно МСФО. Основные отличия отчетности, сформированной по международным стандартам, от российской представлены в табл. 2.

Таблица 2. Основные отличия отчетности, составленной согласно МСФО, от российской

Показатель МСФО Российская практика
Достоверность отчетности Объективное и правдивое отражение реального положения организации Соответствие действующим правилам, нормативным актам
Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности Признание в отчетном периоде всех доходов и расходов, относящихся к этому периоду Признание в отчетном периоде относящихся к этому периоду доходов и расходов, подтвержденных первичными оправдательными документами
Принцип осмотрительности (консерватизма) Большая готовность к учету расходов и пассивов, чем возможных доходов и активов Провозглашено, но редко соблюдается, так как способы реализации в большинстве случаев не признаются для целей налогообложения
Возможность профессионального суждения при подготовке отчетности Предполагается при решении многих вопросов Допускается только в рамках принятых нормативными документами вариантов отражения операций в учете и отчетности
Требование существенности (значимости) Финансовая отчетность должна включать все показатели, достаточно значимые для оценок и решений пользователей. Значимость рассматривается прежде всего как качественная характеристика Провозглашено, но не соблюдается на практике. Существенность определяется через количественные величины (5% к итогу)
Трактовка активов (имущества) Объект контролируется организацией в результате прошлого события и заключает в себе будущие экономические выгоды Объект принадлежит организации на праве собственности или ином вещном праве
Интересы какой группы пользователей превалируют В первую очередь инвесторов Регулирующих (государственных) органов

Следует отметить, что отчетность, составленная в соответствии с МСФО, нацелена на отражение реальной картины происходящего, в то время как российская отчетность организаций направлена в первую очередь на минимизацию налогов.

Главное отличие балансового отчета, составленного по МСФО, от российского баланса состоит не только в структуре самого отчета, но и в том, что российский баланс характеризуется уравнением

Активы = Пассивы,

а балансовый отчет, подготовленный в соответствии с требованиями МСФО:

Активы — Обязательства = Собственный капитал.

Кроме того, в российском балансе статьи строго закреплены за разделами, согласно же МСФО этого нет.

В составе российской отчетности центральное место занимает бухгалтерский баланс. Составленный по МСФО отчет о прибылях и убытках по своей структуре более аналитичный и содержательный, чем аналогичный российский. В составе международной финансовой отчетности этот отчет занимает центральное место, и процесс его составления весьма трудоемок. Он хорошо раскрывает всю хозяйственную деятельность фирмы за отчетный период, а также служит основным источником показателей для финансового анализа.

Экономические факторы, сдерживающие внедрение МСФО:

  • дорогостоящие издержки на услуги аудиторов (консультантов);
  • затраты на замену или модернизацию программного обеспечения;
  • издержки на сбор и раскрытие информации об организации;
  • затраты на переквалификацию кадров, в том числе аудиторских и консалтинговых организаций.

Однако основными экономическими факторами, стимулирующими российские предприятия к внедрению МСФО, являются:

  1. Возможность доступа к дешевым по сравнению с российской банковской системой иностранным инвестициям для стимулирования инвестиционных процессов. Российские банки предпочитают работать с так называемыми короткими деньгами, а длинные предоставляют под проценты, которые делают получение кредитов своим пользователям делом невыгодным. Получение кредитов в зарубежных банках отечественными предпринимателями практически недоступно. Выход на зарубежные рынки капитала сталкивается с требованиями кредиторов предоставить качественную финансовую информацию, т. е. финансовой отчетности в соответствии с МСФО.
  2. Рост рыночной капитализации. Акции значительной части российских организаций недооценены по сравнению с акциями европейских компаний по причине разных подходов в применении стандартов финансовой отчетности.

МСФО и РСБУ основные отличия и пути сближения Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

_МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ЖУРНАЛ «СИМВОЛ НАУКИ» №3/2016 ISSN 2410-700Х_

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

УДК 330

Адуев Рамзан Супенович

студент «РЭУ им. Г.В. Плеханова» (филиал в г. Пятигорске) г. Пятигорск, РФ E-mail: aduev1993@mail.ru Шикунова Людмила Николаевна доцент,к.э.н., доцент кафедры бухгалтерского учета, управления и маркетинга «РЭУ им. Г.В. Плеханова» (филиал в г. Пятигорске) г. Пятигорск, РФ E-mail: L.Shik@mail.ru

МСФО И РСБУ ОСНОВНЫЕ ОТЛИЧИЯ И ПУТИ СБЛИЖЕНИЯ

Аннотация

Тема сближения МСФО и РСБУ носит актуальный характер, и широко освещается в средствах массовой информации, в журналах по экономике, учету и финансовой отчетности. Необходимость единства МСФО и РСБУ определена тем, что процесс трансформации российской системы бухгалтерского учёта ещё не завершён. Все изменения, необходимые при реализации принципов МСФО и влияющие на финансовую информацию, лежащую в основе данных финансового учёта и финансовой отчётности.

Ключевые слова

МСФО — Международные стандарты финансовой отчетности. РСБУ-российские стандарты бухгалтерского

учета. Трансформация. Принципы.

К числу ключевых проблем финансовой отчетности при переходе на МСФО относится развитие его методического аппарата, связанное с изменением информационной базы.

Разработанные Правлением Международных стандартов бухгалтерского учета (IASB), а также интерпретации (IFRIC), разработанные Комитетом по интерпретациям международной финансовой отчетности (IFRIC), равно как и не утратившие силу стандарты (IAS) и интерпретации (SIC)- обычно и понимают под МСФО одноименные стандарты (IFRS, International Financial Reporting Standards) — это наднациональная система стандартов или IGAAP (International GAAP). Слово GAAP обозначает «generally accepted accounting principles» — общепринятые принципы бухгалтерского учета. UK GAAP — общепринятые принципы бухгалтерского учета в Великобритании, US GAAP — общепринятые принципы бухгалтерского учета в США, a Rus GAAP — общепринятые принципы бухгалтерского учета в России. Для того чтобы правильно составить отчетность согласно МСФО путем трансформации из отчетности, подготовленной в формате РСБУ, необходимо хорошо знать и МСФО, и РСБУ.

Методика трансформации включает основные этапы, отражающие суть перевода отчетности российских предприятий в соответствии с МСФО. Основные различия между МСФО и российской системой учета связаны с исторически обусловленными различными конечными целями использования финансовой информации, содержащейся в отчетах.

Так, финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, готовится главным образом для действительных и потенциальных инвесторов и финансовых институтов. Финансовой отчетностью, составленной в соответствии с РСБУ, пользуются фискальные органы, органы государственного управления и статистики. В соответствии с МСФО для правильного отражения операций или событий в отчетности следует рассмотреть вопрос, соответствует ли содержание операции или события тому, каким оно представляется на основании их юридической формы .

_МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ЖУРНАЛ «СИМВОЛ НАУКИ» №3/2016 ISSN 2410-700Х_

В соответствии с РСБУ операции, как правило, учитываются строго в соответствии с их юридической формой. Некоторые отличия между МСФО и РСБУ есть и на уровне состава отчетности и содержания форм отчетности. В МСФО состав отчетности регламентируется правилами МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». Отчетность, подготовленная в формате МСФО, включает в себя обязательную и необязательную части. Информация, входящая в обязательную часть, включает: формы отчетности, примечания к формам, элементы учетной политики. Для того чтобы трансформировать финансовую отчетность, составленную по российским стандартам, в соответствии с МСФО, одних лишь стандартных отчетов, отчет о финансовых результатах, движении денежных средств и баланса будет недостаточно. Компании придется: определить статьи отчетности, подлежащие уточнению. При проведении трансформации финансовой отчетности с Российской Системы Бухгалтерского Учета (РСБУ) на МСФО возникают технические проблемы в адаптации действующего Плана счетов к системе бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

В действующем Плане счетов, приведенном в соответствие с РСБУ невозможно передать принципы МСФО. И большинство новых требований не могут быть легко удовлетворены на уровне синтетических счетов, изменения вводятся на уровне аналитических счетов. Это требует множества разъяснений и инструкций по дальнейшему ведению учета.

Практическое внедрение требований МСФО на основе старой структуры Плана счетов проблематично для компьютеризации учетного процесса. Хотя некоторые пакеты программного обеспечения по бухгалтерскому учету используют существующий План счетов, введение изменений для применения новых методик будет более затруднительным, чем формирование нового Плана счетов. Почти все компьютеризированные системы бухгалтерского учета требуют последовательность счетов в разрезе разделов финансовых отчетов. Структура Плана счетов по РСБУ существенно осложнит развитие компьютеризированных систем.

Представление бухгалтерского баланса в соответствии с международными стандартами финансовой отчётности регламентируется МСФО 1 «Представление финансовой отчётности». Стандарт достаточно гибок и, таким образом, применим к различным видам компаний вне зависимости от рода деятельности и размера. В соответствии с МСФО капитал является балансирующей статьёй, наличие которой и делает баланс автоматически сходящимся.

Существенные статьи должны представляться в финансовой отчётности отдельно. Несущественные суммы должны объединяться с суммами аналогичного характера или назначения. Информация является существенной, если её раскрытие может повлиять на экономические решения пользователей. IAS 1 требует отображать на балансе отдельно оборотные активы/краткосрочные обязательства и внеоборотные активы/долгосрочные обязательства.

К статьям, подлежащим обязательному отражению в балансе, относятся:

— основные средства,

— инвестиционная недвижимость,

— нематериальные активы,

— финансовые активы,

— инвестиции,

— биологические активы,

— запасы,

— торговая и прочая дебиторская (и кредиторская) задолженность,

— денежные средства и их эквиваленты,

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

— активы и обязательства, предназначенные для продажи,

— оценочные и финансовые обязательства,

— обязательства и активы по налоговым платежам (текущие и отложенные),

— капитал и резервы, доля меньшинства.

_МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ЖУРНАЛ «СИМВОЛ НАУКИ» №3/2016 ISSN 2410-700Х_

Дополнительные линейные статьи, должны представляться в балансе тогда, когда такое представление необходимо для достоверного представления финансового положения компании. Решение в отношении того, должны ли дополнительные статьи быть представлены отдельно, должно основываться на оценке:

— содержания и ликвидности активов,

— функции активов внутри компании,

— размера, содержания и сроков обязательств.

В США порядок составления отчётности регламентируется GAAP и документами, выданными Комиссией по ценным бумагам и биржам, которая устанавливает дополнительное требование на предоставление сравнительных данных за три отчётных периода. Статьи баланса в соответствии с US GAAP схожи с IAS, но в американских стандартах есть требование располагать все статьи в порядке снижения ликвидности.

Таблица

Сравнение форм баланса по МСФО, US GAAP и UK GAAP

МСФО US GAAP UK GAAP

Стандарт МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» Положения о концепциях финансового учёта: 6; Положения о стандартах финансового учёта: 5, 6, 12, 57, 78, 96, 115, 130; Интерпретации Комитета по стандартам финансового учёта: 8; Мнения Комитета по бухгалтерским принципам: 6,12,21,22; Бюллетени бухгалтерских исследований: 43, Ch. 2, 3A; Технический бюллетень: 79-3. Стандарты финансовой отчетности: 3 и 18; Закон «О компаниях» статья 85.

Состав отчета Двухгодичная балансовая отчетность. Аналогично МСФО, кроме того, что данные должны быть представлены за трехлетний период, исходя из требований SEC. Аналогично МСФО.

Структура баланса Не предписывает специфического формата, однако некоторые пункты должны быть обязательно представлены в балансе. Аналогично МСФО, статьи в балансе располагаются в порядке снижения ликвидности. Закон о компаниях определяет различные форматы отчетности. Статьи баланса аналогично МСФО, кроме акционерного капитала.

В России коммерческие, бюджетные и страховые организации, кредитные организации и банки, негосударственные пенсионные фонды имеют различные формы отчёта, их формы и порядок заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации (Центральным банком для кредитных организации и банков) . При этом общие принципы составления бухгалтерского баланса для организаций (за исключением кредитных организации и банков, а также государственных и муниципальных учреждений) закреплены в положении по бухгалтерскому учёту «Бухгалтерская отчётность организации» (ПБУ 4/99).

Форма бухгалтерского баланса коммерческих организаций регламентируется Приказом Министерства финансов Российской Федерации «О формах бухгалтерской отчётности организаций». С 2011 года форма российского бухгалтерского баланса коммерческих организаций была изменена и теперь включает в себя данные на конец трёх лет, также были изменены и сами статьи баланса. А начиная с отчётности за 2012 год субъекты малого предпринимательства могут использовать упрощенную форму бухгалтерского баланса.

Все виды финансовых результатов: валовая прибыль (убыток), прибыль (убыток) от продаж, прибыль (убыток) до налогообложения, чистая прибыль (убыток), совокупный финансовый результат определяются расчетным путем исходя из показателей самого отчета о финансовых результатах.

Российское законодательство по бухгалтерскому учету не содержит определения совокупного дохода

_МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ЖУРНАЛ «СИМВОЛ НАУКИ» №3/2016 ISSN 2410-700Х_

(или совокупного финансового результата периода). В соответствии с Приказом Минфина №66н совокупный финансовый результат периода определяется как сумма строк «Чистая прибыль (убыток)», «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» и «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) отчетного периода».

В IAS1 «Представление финансовой отчетности» содержатся следующие определения: Общий совокупный доход — изменение в капитале в течение периода в результате операций и других событий, не являющееся изменением в результате операций с собственниками в их качестве собственников.

Общий совокупный доход включает все компоненты прибыли или убытка и прочего совокупного дохода.

Прочий совокупный доход включает статьи дохода и расхода (в том числе корректировки в отношении реклассификации), которые не признаны в составе прибыли или убытка, как того требуют или допускают другие МСФО.

В соответствии с п. 7 IAS1 компоненты прочего совокупного дохода включают1: изменения прироста стоимости от переоценки (МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»);

актуарные прибыли и убытки от пенсионных планов с установленными выплатами, признанные в соответствии с пунктом 93A МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»;

прибыли и убытки, возникающие от перевода финансовой отчетности иностранного подразделения (МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют»);

прибыли и убытки при повторной оценке финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи (МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»);

эффективную часть прибылей и убытков от инструментов хеджирования при хеджировании денежных потоков (МСФО (IAS) 39).

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

В соответствии с п.п. 88, 89 МСФО (IAS)1:

Предприятие должно признать все статьи доходов и расходов за период в составе прибыли или убытка, если иное не требуется или не допускается в соответствии с требованиями МСФО.

Некоторые МСФО предусматривают обстоятельства, при которых предприятие признает определенные статьи не в составе прибыли или убытка за текущий период. МСФО (IAS) 8 предусматривает два таких обстоятельства:

исправление ошибок;

эффект изменения в учетной политике.

Прочие МСФО требуют или разрешают исключение компонентов прочего совокупного дохода, которые удовлетворяют определению Концепции, из состава прибыли или убытка. Элементы прочего совокупного дохода содержат корректировки по реклассификации. Корректировки при реклассификации -суммы, реклассифицируемые в состав прибыли или убытка в текущем периоде, которые были признаны в составе прочего совокупного дохода в текущем или предыдущем периодах. Предприятие должно раскрыть информацию о корректировках при реклассификации в отношении компонентов прочего совокупного дохода. Признание и классификация прибыли или убытка, полученного в результате отражения в учете корректировки производного инструмента по справедливой стоимости, зависит от цели его выпуска или приобретения. Прибыли и убытки по производным инструментам, не предназначенным для операций хеджирования, в соответствии с МСФО (International Accounting Standard («IAS») № 39 «Финансовые инструменты — признание и оценка» признаются в момент возникновения в консолидированном отчете о совокупном доходе.

Справедливая стоимость — та сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.

После первоначального признания справедливая стоимость финансовых инструментов, оцененных по справедливой стоимости, которые котируются на активном рынке, определяется как котировка на покупку активов и котировка на продажу выпущенных обязательств на дату оценки.

МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ЖУРНАЛ «СИМВОЛ НАУКИ» №3/2016 ISSN 2410-700Х

В соответствии с IAS 7 отчет о движении денежных средств также входит в состав финансовой отчетности.

В прежней форме отчета о движении денежных средств было указано, что в нем можно было приводить информацию о движении не только денежных средств, но и их эквивалентов. Однако определение термина денежных эквивалентов в российских стандартах отсутствовало. И многие компании использовали определение, данное в IAS-7.

Таким образом в пункте 5 ПБУ 23/2011 дано определение денежных эквивалентов, информация о движении которых вместе с денежными средствами представляется в отчете о движении денежных средств. В итоге российский отчет, составленный по новым правилам, расширился, он охватывает движение не только денежных средств, но и денежных эквивалентов. Правда, соответствующее расхождение между российским и международным отчетами устранено не до конца.

Дело в том, что в ПБУ 23/2011 сужено понятие денежных эквивалентов. Список использованной литературы:

1. Бабаев Ю.А., Петров А.М., Макарова Л.Г. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов / Под ред. Проф. Ю.А. Бабаева. — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2011. — 587 с.

2.Гетьман В.Г. Финансовый учет. — М.: Финансы и статистика, 2005. — 816 с.

3. Кондраков Н. П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учебник. — 2-е изд., перераб. и доп. — Москва : Проспект, 2011. —504 с.

4. Лисенкова С.И., Шикунова Л.Н. статья «Структура отчета о финансовых результатах и его аналитических возможностей».-сборник статей международной научно-практической конференции «Перспективы модернизации современной науки».-Москва РИО ЕФИР 2015.-С.73

5. Рожнова О.В. статья «Трансформация финансовой отчетности российских предприятий в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности»:- журнал Вестник профессиональных бухгалтеров,№2, 2007г.

6.Сиднева В.П. Международные стандарты финансовой отчетности. — КноРус, 2009. — 216 с.

© Адуев Р.С., Шикунова Л.Н., 2016

УДК 330.163

Алексеев Николай Евгеньевич

канд. экон. наук, доцент ФГБОУ ВПО СибАДИ

г. Омск, РФ E-mail: oeip@mail.ru

ПОТРЕБНОСТИ И НОВАЯ ЭКОНОМИКА Аннотация

В статье излагается дихотомия взаимоотношений «полезность-потребности», отмечается актуализация разработки парадигмы потребностей

Ключевые слова

Потребности, полезность, глобализация, потребление, потребительское поведение

Происходящие изменения затрагивают все стадии процесса потребления, и в особенности процессы выбора категорий благ и конкретных благ для удовлетворения потребности, развитие которых отличается особым динамизмом; глобализация потребностей опережает глобализацию потребления, значительно возрастает скорость удовлетворения потребностей. В середине ХХ века зародилось исторически новое явление — информационная экономика, с ее отличительными чертами, приоритетами и новым типом

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *