Налогообложение лизинговых операций

В соответствии с Налоговым кодексом РФ лизинговые операции подлежат обложению НДС, налогом на прибыль и другими видами налогов.

Содержание

Налог на добавленную стоимость

НДС увеличивает стоимость большинства сделок. Лизинг не является исключением. Порядок исчисления и уплаты НДС регулируется главой 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ. При этом НДС при осуществлении лизинговых сделок облагаются:

— приобретение основных средств, являющихся предметом лизинга;

— лизинговые платежи.

Наиболее распространенной практикой является учет имущества, передаваемого в лизинг, на балансе лизингодателя. В соответствии со статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ НДС, уплачиваемый лизингодателем при приобретении имущества у поставщика, в полной сумме возмещается бюджетом при выполнении следующих условий:

— имущество используется в деятельности облагаемой НДС;

Центр образования «Основы Вашего Бизнеса» 📌 РекламаСеминар: осваиваем нововведения в бухгалтерском учете. Самые главные и важные изменения в бухучете в 2020 году. Уникальная информация. Узнать больше

— имущество принято к учету;

— получен счет-фактура с выделенной отдельной строкой суммой НДС;

— есть документы, подтверждающие оплату сумм налога.

Наиболее «скользким» здесь является требование о постановке на учет купленного имущества.

Как показывает уже сложившаяся правоприменительная практика, под «принятием на учет» понимается принятие к бухгалтерскому учету, то есть отражение приобретенных ресурсов на счетах бухгалтерского учета. Основанием для принятия к бухгалтерскому учету приобретенного имущества являются первичные учетные документы типовых унифицированных форм, необходимость которых установлена статьей 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

При этом в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 3 июля 2002 года -4188/02 признано, что вычет сумм «входного» НДС по приобретенным основным средствам возможен только после отражения их в качестве объектов основных средств по дебету счета 01 «Основное средстве» (в случае с лизинговым имуществом счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности»). Здесь суд, применив статью 11 Налогового кодекса РФ, констатировал, что поскольку в НК РФ не определено понятие «принятие на учет», то его необходимо понимать в том значении, в котором оно используется в бухгалтерском учете. Кроме того, в своем постановлении суд сослался на требования Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20 июля 1998 года №33н, а также Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), которое утверждено приказом Минфина России от 30 марта 2001 года №26н. В частности, там сказано, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом в первоначальную стоимость основных средств включаются и затраты по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию. Из этого суд сделал вывод, что до формирования первоначальной стоимости, складывающейся, в том числе за счет расходов по монтажу и вводу в эксплуатацию, основные средства не могут быть приняты к учету. Принятие основных средств к учету означает отражение их первоначальной стоимости на счете 01 «Основные средства». К аналогичному выводу пришел ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 14 мая 2002 года №А05-12219/01-668/12 и от 27 мая 2002 года №А56-1168/02.

Платформа ОФД 📌 РекламаОФД со скидкой 30%. Новогодняя акция на подключение касс ОФД поможет бухгалтеру сдать отчеты + аналитика продаж + работа с Честным ЗНАКом Узнать больше

Вместе с тем «принятие на учет» — это юридический факт в отличие от действий по «оприходованию». Первое – это юридический переход права собственности в соответствии с условиями договора, а «оприходование» ценностей – лишь физическое принятие ценностей материально-ответственным лицом в месте их хранения. Это важно в случае, когда лизинговое имущество от поставщика поступает сразу лизингополучателю. То есть, фактически лизингодатель имущество не приходует, однако он ставит его на учет, что и является одним из условий возмещения НДС.

Пример.

Лизинговая компания приобрела оборудование у поставщика для дальнейшей передачи его в лизинг. Стоимость оборудования 236 тысяч рублей, НДС, подлежащий уплате поставщику – 36 000 рублей. Эта сумма будет предъявляться к вычету в соответствии со статьей 171 Налогового кодекса РФ.

В бухгалтерском учете лизингодателя необходимо произвести следующие записи:

Корреспонденция счетов Сумма
Дебет Кредит
08 60 200 000 Приобретено оборудование для передачи его в лизинг
19 60 36 000 Учтен НДС
03 08 200 000 Оборудование передано в лизинг
60 51 236 000 Оборудование оплачено
68 19 36 000 Предъявлен к вычету «входной» НДС

Однако в данной ситуации для организаций будет интересно решение, к которому пришел Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ. Оно нашло отражение в постановлении от 24 февраля 2004 года №10865/03. А именно, Президиум ВАС РФ в аналогичной ситуации пришел к выводу, что принятие к учету вовсе не значит отражение стоимости основного средства по счету 01. Поэтому, если даже имущество отражено на счете 07 или 08, то организация все равно имеет право на налоговый вычет. Правда, справедливости ради, нужно отметить, что указанное постановление касалось импортированного имущества. Хотя аргументы, приведенные в нем, можно в полной мере применить и к отечественным основным средствам.

Теперь перейдем к лизинговым платежам. В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. В этой связи, лизингодатель с сумм лизинговых платежей обязан заплатить НДС в бюджет.

Пример.

В отчетном периоде организация получила лизинговый платеж в сумме 23 600 рублей (в том числе НДС – 3 600 рублей). В бухгалтерском учете лизингодателя необходимо произвести записи в зависимости от того, к какому виду деятельности относится лизинговая деятельность – обычному или прочему. Проводки даны при учетной политике по оплате.

Корреспонденция счетов Сумма
Дебет Кредит
62 90(91) 23 600 Начислен лизинговый платеж
90(91) 68 3600 Учтен НДС
51 62 23 600 Получены деньги от лизингополучателя

Лизингополучатель предъявляет к зачету бюджетом НДС в сумме, уплаченной в составе конкретного лизингового платежа, вне зависимости от того, на чьем балансе числится предмет лизинга. При этом в учете лизингополучателя составляются следующие записи:

1. Если имущество числится на балансе лизингодателя

Используемые субсчета:

— «76-1» — «Арендные обязательства»;

— «76-2» — «Задолженность по лизинговым платежам».

Корреспонденция счетов Сумма
Дебет Кредит
20 76-2 20 000 Начислен лизинговый платеж
19 76-2 3600 Учтен НДС
76-2 51 23 600 Перечислены деньги лизингодателю
68 19 3600 Предъявлен к вычету «входной» НДС

2. Если имущество учитывается на балансе лизингополучателя. При этом первоначальная стоимость лизингового имущества – 590 000 рублей (в том числе НДС – 90 000 рублей). Срок лизинга – 25 месяцев.

Корреспонденция счетов Сумма
Дебет Кредит
08 76-1 500 000 Отражена стоимость предмета лизинга в качестве капитальных вложений (590 000 – 90 000)
19 76-1 90 000 Учтен НДС, причитающийся к уплате лизингодателю по лизинговым платежам
01 08 500 000 Отражено зачисление объекта в состав основных средств у лизингополучателя
76-1 76-2 23 600 Начислен ежемесячный лизинговый платеж
76-2 51 23 600 Перечислены деньги лизингодателю
68 19 3600 Предъявлен к вычету «входной» НДС

Заметьте: выше приведенный пример применим к тем ситуациям, когда в лизинговом платеже отдельно не выделена выкупная стоимость лизингового имущества.

В противном случае, лизинговый платеж будет состоять непосредственно из платы за услуги лизинга и части выкупной стоимости основного средства. Так вот, что касается первой составляющей, то НДС по ней можно принять к вычету в порядке, описанном в примере. А с возмещением НДС с выкупной стоимости основного средства придется подождать до тех пор, пока имущество не перейдет в собственность лизингополучателя (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ). То есть пока не закончится срок лизинга и объект не перейдет к лизингополучателю, либо пока он досрочно не выкупит основное средство. Данной позиции, как правило, придерживаются налоговые органы.

Обратите внимание еще на один интересный момент. Он связан с теми сделками, которые заключены до 1 января 2004 года (ставка НДС – 20 процентов), а расчеты по ним идут уже в 2004 году (ставка НДС – 18 процентов). По какой ставке в данном случае облагать лизинговые платежи, начисленные за 2004 год – 20 или 18 процентов?

Применяется ставка 18 процентов. Этого мнения придерживается и Минфин России. Свою точку зрения он высказал в письме от 26 февраля 2004 года №04-03-11/26. При этом чиновники ссылаются на следующее:

«Согласно пункту 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. При этом на основании пунктом 3 данной статьи Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Учитывая изложенное, при взимании лизинговых платежей после 1 января 2004 года, в том числе по договорам, заключенным до 1 января 2004 года, счета-фактуры должны выставляться лизингополучателям с указанием ставки налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов. При этом перерасчеты по сумме разницы между суммой налога, указанной в договоре, заключенном до 1 января 2004 года, и суммой налога, указанной в счетах-фактурах, следует производить по договоренности между лизингодателем и лизингополучателем».

В результате изменения ставки, меняется и общая сумма лизинговых платежей (с учетом НДС) – она уменьшается. Кроме того, организации могут договориться, что общая сумма платежей с НДС остается прежней, просто увеличивается сам лизинговый платеж без НДС.

В части налога на добавленную стоимость по лизинговым операциям предусмотрено и льготное налогообложение. Так, при ввозе на территорию России поставляемых по международному лизингу племенного скота, сельскохозяйственной техники, технологического оборудования, предназначенного исключительно для организации и модернизации технологических процессов, НДС уплачивается с отсрочкой до момента постановки этих товаров на учет лизингополучателем, но не более чем на шесть месяцев (подпункт 7 пункта 1 статьи 151 Налогового кодекса РФ). Поскольку договор на поставку предмета лизинга заключает от своего имени лизингодатель, то он как собственник имущества является и плательщиком таможенных пошлин и НДС при ввозе этого имущества на территорию России. Однако договором лизинга такие обязанности могут быть переданы и лизингополучателю. Таким образом, данную льготу (отсрочку платежа НДС по ввозимым товарам) могут получить и лизингодатель, и лизингополучатель в зависимости от условий договора лизинга.

Налог на имущество организаций

С 1 января 2004 года порядок исчисления налога на имущества регулируется главой 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса РФ. В соответствии с нормами данной главы объектом обложения налогом признается также имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность. Согласно статье 665 Гражданского кодекса РФ имуществом, переданным во временное владение и пользование, является объект лизинга.

Сложившаяся практика в России показывает, что договоры лизинга не редко заключаются с целью последующего приобретения лизингополучателем прав собственности на объект лизинга. Такая возможность предусмотрена пунктом 5 статьи 15 Федерального закона от 29 октября 1998 года №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» на основании договора купли-продажи. Кроме того, статья 19 этого Закона разрешает предусматривать в договоре лизинга переход права собственности на предмет лизинга, как по истечении указанного договора, так и до его истечения при условии согласия сторон.

Напомним, что договор лизинга может предусматривать учет предмета лизинга как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя (пункт 1 статьи 31 Закона №164-ФЗ). В первом случае лизинговое имущество учитывается согласно приказу Минфина России от 17 февраля 1997 года №15 «Об отражении в бухгалтерском учете операции по договору лизинга» по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Кроме того, в соответствии с пунктом 2 ПБУ 6/01 порядок бухгалтерского учета основных средств применяется и для доходных вложений в материальные ценности.

С одной стороны, объект лизингового имущества, учитывающийся на балансе лизингодателя и предполагаемый к дальнейшей передаче на баланс лизингополучателю на основании договора купли-продажи или на основании положений договора лизинга, не может быть признан основным средством, поскольку он не соответствует всем условиям для признания актива основным средством, установленным пунктом 4 ПБУ 6/01. Следовательно, подобный актив не включается в налоговую базу по налогу на имущество. Тем не менее, в настоящее время представители налоговых органов в разъяснениях на частные вопросы организаций высказывают иную позицию, указывая, что весь остаток по дебету счета 03 включается в налоговую базу по налогу на имущество.

Что же касается учета имущества лизингополучателем при условии учета объекта лизинга на его балансе, то позиция Минфина России, высказанная в письме от 5 мая 2003 года №16-00-14/150, заключается в том, что ПБУ 6/01 не распространяется на лизингополучателя по причине отсутствия у последнего прав собственности на объект лизинга. Следовательно, объект, полученный по договору лизинга, не может быть признан объектом основных средств (и соответственно не включается в облагаемую базу по налогу на имущество). Однако указанное Письмо не носит нормативного характера, а является разъяснением по конкретному запросу. Таким образом, до официальных разъяснений Минфина России о порядке включения в состав объекта обложения по налогу на имущество объектов лизингового имущества (учитывающихся как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя), данная ситуация остается спорной. Но по факту отражения в бухгалтерском учете на основании плана счетов, мы рекомендуем лизингополучателю платить данный налог, или зарезервировать сопоставимые суммы на оплату услуг юристов.

Особенности налогового учета лизингового имущества

Начнем с того, как формируется первоначальная стоимость лизингового имущества.

В соответствии со статьей 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость амортизируемого основного средства для целей налогообложения определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм вычета по НДС.

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, также за исключением сумм вычета по НДС. В связи с тем, что предметы лизинга являются, в том числе и амортизируемым имуществом, их первоначальная стоимость формируется также и за счет расходов на сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования (то есть, в порядке, применяемом для обычных основных средств).

При этом необходимо учесть, что в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются исключительно в состав внереализационных расходов. Поэтому для целей налогообложения они не включаются в первоначальную стоимость основных средств, даже если эти заемные средства были привлечены для их приобретения. Это же подтверждается и пунктом 5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 «налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом МНС России от 20 декабря 2002 года №БГ-3-02/729.

Следует обратить внимание, что порядок формирования первоначальной стоимости основных средств (в том числе лизингового имущества) практически не отличается от аналогичного порядка в бухгалтерском учете, который определен пунктом 8 ПБУ 6/01. Однако, что касается процентов по заемным средствам, которые привлечены для приобретения, сооружения или изготовления объекта основных средств, то согласно ПБУ 6/01 они включаются в первоначальную стоимость актива. Тоже самое следует из пункта 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01). Однако в пункте 30 ПБУ 15/01 уточнено, что включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса). Оставшиеся проценты списываются как операционные расходы (пункт 11 ПБУ 10/99). Таким образом, в результате отличий между бухгалтерским и налоговым учетом, возникают временные разницы.

Если же порядок формирования первоначальной стоимости основных средств у предприятия будет одинаков и для бухгалтерского, и для налогового учета, то данные для целей налогообложения (первоначальная стоимость лизингового имущества, расчет амортизации) можно получить непосредственно из бухгалтерского учета.

Здесь следует обратить внимание вот еще на что. Допустим часть расходов, скажем, по доставке предмета лизинга несет лизингополучатель, при этом в договоре лизинга не предусмотрено, что лизингодатель компенсирует данные расходы. Можно ли данные суммы списать при расчете налога на прибыль. Минфин России считает, что нет. Свою точку зрения чиновники прописали в письме от 11 марта 2004 года №04-02-05/3/21, а также письме от 15 октября 2003 года №04-02-05/1/95.

Однако данная позиция не бесспорна. Ведь подобные расходы лизингополучателя экономически обоснованы (не сделай этого он бы не смог воспользоваться лизинговым имуществом), кроме того, они направлены на получение дохода. Поэтому если лизингополучатель документально подтвердит понесенные расходы, то он выполнит все требования предъявляемые статьей 252 Налогового кодекса РФ, необходимые для того, чтобы уменьшить на эти расходы налогооблагаемый доход. Но все же чтобы не попасть в такую ситуацию и избежать споров с налоговой инспекцией, в договоре лизинга лучше предусмотреть, что все расходы по доставке, монтажу несет лизингодатель.

Пример.

Организация-лизингополучатель получила лизинговое оборудование стоимостью 500 000 рублей, которая соответствует сумме расходов лизингодателя на приобретение этого оборудования. Для доставки лизингового оборудования до собственного склада организация-лизингополучатель воспользовалась услугами автотранспортной компании. Стоимость услуг 10 000 рублей (без НДС).

Согласно условиям договора лизинговое оборудование учитывается на балансе лизингополучателя.

В данном случае, налоговые органы считают, что для целей расчета налога на прибыль лизингополучатель не сможет списать расходы на доставку.

Многие организации (как лизингодатели, так и лизингополучатели) для целей налогообложения устанавливают срок полезного использования предмета лизинга в пределах срока действия лизингового договора.

В соответствии со статьей 258 Налогового кодекса РФ сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для целей деятельности налогоплательщика. При этом срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта основных средств на основании Классификации основных средств.

Таким образом, налоговым законодательством не предоставлено право организациям, определять срок полезного использования предмета лизинга исходя из срока лизингового договора.

А вот в бухгалтерском учете это возможно, ведь там нет жестких ограничений. И согласно пункту 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основного средства определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету, в частности, исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

И еще один момент, касающийся учета у лизингодателя. В том случае, когда договором лизинга расходы по обслуживанию и ремонту предмета лизинга возложены на лизингодателя, для целей налогообложения они учитываются в составе внереализационных расходов, а не расходов по основной деятельности. Однако, организации, для которых сдача имущества в аренду является систематической деятельностью, такие расходы относятся к производственным (подпункт 1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ). Такое же правило есть и в бухгалтерском учете (пункт 5 ПБУ 10/99).

Это относится и к амортизационным отчислениям по данному имуществу (естественно, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя).

Особенности налогового учета лизинговых платежей

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 29 октября 1998 года №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» под лизингом подразумевается вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях расчета налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со статьей 259 Налогового кодекса РФ по этому имуществу амортизации.

Таким образом, лизинговые платежи за имущество, переданное по договору лизинга, учитываются лизингополучателем в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, то есть в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Указанные платежи уменьшаются на сумму амортизации, начисленной в порядке, установленном статьей 259 Налогового кодекса РФ.

А если возникла такая ситуация, что лизинговое оборудование лизингополучатель еще не ввел в эксплуатацию, при этом лизинговые платежи уже перечисляет. Можно ли эти суммы списать на расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход?

Пунктом 3 статьи 28 Федерального закона от 29 октября 1998 года №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» установлено, что обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга. Однако договор лизинга может предусматривать уплату лизинговых платежей независимо от ввода предмета лизинга в эксплуатацию.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, лизинговые платежи признаются расходом за вычетом сумм амортизации, начисленной по этому имуществу в соответствии со статьей 259 Налогового кодекса РФ.

При этом отметим, что согласно статье 665 Гражданского кодекса РФ, статье 3 Федерального закона «О финансовой аренде (лизинге)» имущество по договору лизинга предоставляется для предпринимательских целей. Следовательно, если организация принятое в лизинг имущество не собирается вводить в эксплуатацию, то это противоречит существу договора лизинга, и платежи собственнику такого имущества, по нашему мнению, нельзя признать экономически обоснованным расходом (статья 252 Налогового кодекса РФ), учитываемым для целей налогообложения.

Нашей рекомендацией является создание двух графиков платежей в договоре лизинга: лизинговые, которые являются денежным выражением вознаграждения по договору аренды и денежные, которые подлежат фактической уплате. При данном варианте все денежные платежи до ввода в эксплуатацию (например, до государственной регистрации автотранспортного средства) будут являться только авансом, который будет зачтен в счет лизинговых платежей.

Транспортный налог

В соответствии со статьей 357 главы 28 «Транспортный налог» Налогового кодекса РФ (далее — Кодекс) плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства.

Согласно пункту 2 статьи 20 Федерального закона от 29 октября 1998 №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах, регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя.

Пунктом 52.1 названных Правил регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации, утвержденных приказом МВД России от 27 января 2003 года №59 «О порядке регистрации транспортных средств», установлено, что регистрация транспортных средств за лизингодателем производится регистрационным подразделением по месту нахождения лизингодателя на общих основаниях. Следовательно, в этом случае налогоплательщиком является лизингодатель, который уплачивает транспортный налог по месту регистрации транспортных средств.

Государственная регистрация транспортных средств, переданных лизингодателем лизингополучателю во временное владение и (или) временное пользование на основании договора лизинга (аренды), может осуществляться по согласию сторон за лизингополучателем на срок действия договора по месту нахождения лизингополучателя или его филиала (представительства) (пункт 52.2 указанных Правил). В этом случае государственная регистрация транспортных средств осуществляется непосредственно за лизингополучателем, то есть, минуя государственную регистрацию транспортных средств за лизингодателем, и поэтому транспортный налог должен уплачивать лизингополучатель по месту государственной регистрации транспортных средств.

Налогообложение по договору лизинга: налоговый учет у лизингодателя и лизингополучателя

Евгений Смирнов 5 # Налоги

Налоговый и бухгалтерский учет, проводки

Налоговый учет оборудования, переданного в лизинг, регламентируется Письмом № 03-11-04/2/71 Министерства финансов РФ от 07.09.2005, а также законом 164-ФЗ и Гражданским кодексом РФ.

Навигация по статье

  • Налоговый учет ОС в лизинге
  • Налогообложение НДС
  • Налогообложение прибыли
  • Налоговый учет у лизингополучателя и лизингодателя
  • Первоначальная стоимость предмета лизинга в налоговом учете
  • Налоговые разницы
  • Налоговый учет пени по договору лизинга
  • Возврат налогов по лизингу
  • Специфика налогообложения финансового и оперативного лизинга
  • Налоговый учет у лизингодателя

Финансовая аренда выгодна предприятиям не только потому, что позволяет приобретать средства производства быстро и с минимальными начальными вложениями. Лизинг применяется в целях оптимизации налогообложения. Статья о том, как максимально полно воспользоваться этими преимуществами.

Налоговый учет ОС в лизинге

Первое очевидное преимущество налогообложения при лизинге для арендатора состоит в том, что он не платит налога на имущество. Предмет в большинстве случаев остается на балансе лизингодателя.

Отношения сторон договора финансовой аренды регулируются Федеральным законом 164-ФЗ и Гражданским кодексом Российской Федерации. Согласно этим правовым документам, объектами аренды могут быть непотребляемые предметы, не теряющие натуральных свойств в процессе эксплуатации, за исключением природных ресурсов.

Основные средства в лизинге остаются в собственности лизингодателя как минимум до окончания срока действия договора. При его завершении предмет может быть выкуплен (или нет) лизингополучателем по остаточной стоимости, составляющей не более четверти начальной цены.

Налоговый учет оборудования, переданного в лизинг, регламентируется Письмом № 03-11-04/2/71 Министерства финансов Российской Федерации от 7 сентября 2005 года, а также вышеупомянутыми законодательными актами. Фискальные обязательства возлагаются на одну из сторон, между которыми заключен договор лизинга. В налоговом учете оборудование, переданное в финансовую аренду, ставится на баланс в качестве основного средства. Кроме этого, учитываются сопутствующие расходы на доставку, монтаж и прочие издержки, сопровождающие процесс передачи предмета. Их несет лизингодатель (ЛД) или он их компенсирует лизингополучателю (ЛП), включая в общую сумму первоначальной стоимости оборудования.

Налогообложение НДС

Порядок начисления НДС одинаков для обычной и финансовой аренды. На основании статей 171 и 172 Налогового кодекса РФ выдвигается несколько условий предоставления права вычета:

  • Имущество передается лизингополучателю (арендатору), являющемуся плательщиком НДС.
  • Услуга лизинга реально оказана в течение налогового периода.
  • Услуга отражена лизингополучателем в его бухучете.

Лизингодателем предоставлен счет-фактура на сумму лизингового платежа (арендной платы) согласно Статье 169 НК РФ.

Налогообложение прибыли

Балансодержатель определяется по соглашению сторон договора – им может быть арендодатель (собственник) или лизингополучатель. От того, кто учитывает предмет, зависит порядок налогообложения прибыли.

Если балансодержателем выступает ЛД, то полная сумма начисленного платежа учитывается им в составе расходов. Аналогичные начисления производит и ЛП, но лизинговый платеж разбивается на количество периодов погашения обязательств (ежемесячно) по выбранной схеме расчетов (аннуитетной, прогрессивной, регрессивной).

Арендатор относит сумму ежемесячного платежа к прочим расходам на производство и реализацию.

Налоговый учет арендуемого имущества на балансе ЛП несколько сложнее. Лизингополучатель определяет соответствующую амортизационную группу. Балансовая стоимость соответствует затратам ЛД на приобретение предмета и доводку его до состояния эксплуатационной пригодности. Лизингодатель амортизирует имущество выбранным им методом, включая эти суммы в расходы. При этом допускается применение ускоряющего коэффициента не более 3 за исключением предметов, относящихся к первым трем группам (желательно внести это условие в текст договора).

ЛП также включает в свои расходы арендный платеж за данный налоговый период за вычетом начисленной амортизации.

Плательщики единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) и субъекты хозяйствования, использующие УСН также имеют право включать платежи по лизингу и НДС в состав своих расходов после уплаты этих сумм.

Налоговый учет у лизингополучателя и лизингодателя

Характерные проводки в НУ лизингополучателя сведены в две таблицы. Если предмет лизинга на балансе лизингополучателя, то они будут выглядеть так:

Корреспонденция по счетам Описание операции
Дт Кт
20 76-2 (субсчет «Задолженность по арендным платежам») Начисление лизингового платежа
19 76-2 Учет НДС
76-2 (субсчет «Задолженность по арендным платежам») 51 Перечисление денег лизингодателю
68 19 Учет налогов по лизингу – предъявление к вычету входного НДС

Из таблицы видно, что налогообложение затрат по лизингу предусматривает их включение в расходы на оплату задолженности по арендным платежам.

В случае если балансодержателем выступает лизингодатель:

Корреспонденция по счетам Описание операции
Дт Кт
08 76-1 субсчет «Арендные обязательства» Отражение стоимости объекта лизинга как капитальное вложение
19 76-1 Учет НДС на сумму лизинговых платежей
01 08 Отражение зачисления лизингополучателем предмета на баланс как основного средства
76-1 субсчет «Арендные обязательства» 76-2 Начисление ежемесячного лизингового платежа
76-2 51 Перечисление лизингодателю суммы платежа
68 19 Предъявлен к вычету «входной» НДС

Первоначальная стоимость предмета лизинга в налоговом учете

В идеальном случае финансовой аренды, начальная стоимость равна расчетной сумме всех лизинговых платежей. В реальной жизни могут возникать ситуации, усложняющие процесс налогового учета.

Статья 257 (п. 1) Налогового кодекса РФ прямо указывает на то, что в начальную стоимость включаются все расходы лизингодателя, понесенные им в процессе доведения объекта до эксплуатационной готовности. Статьи издержек могут включать, помимо цены приобретения у продавца, доставку, монтаж, наладку и т. п.

В процессе использования предмет иногда достраивается, реконструируется, модернизируется, переоснащается технически или частично ликвидируется. Все эти процессы влекут дополнительные расходы и влияют на суммы лизинговых платежей. Первоначальная же его стоимость остается при этом неизменной.

Если договор финансовой аренды действует более года (налогового периода), налогообложение распределяется равными долями по месяцам. Такую рекомендацию содержит Письмо Министерства Финансов РФ № 03-03-06/1/645 от 21.11.08 г.

Если договором после окончания его действия предусмотрен выкуп предмета, то выкупную стоимость можно распределять между лизинговыми платежами. Это значительно снижает нагрузку по налогу на прибыль, увеличивая расходы ЛП на амортизацию.

По условиям договора финансовой аренды, ЛД может увеличивать сумму лизинговых платежей. Он имеет на это право, если производит достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и пр.

Если предмет учитывает на своем балансе ЛП, он же начисляет на него амортизацию.

В случае если в финансовую аренду передается уже эксплуатировавшийся объект, за базу определения его начальной стоимости берется остаточная стоимость (за вычетом уже произведенной амортизации) плюс все дополнительные расходы на придание ему эксплуатационной готовности.

Налоговые разницы

Разница в бухгалтерском и налоговом учете при лизинге заключается в различном подходе к понятию расходов. В БУ под таковыми понимаются регулярные платежи по финансовой аренде, а НУ – сумма начисляемой амортизации. При нелинейной (прогрессивной или регрессивной) системе расчетов между ЛД и ЛП, эти величины могут не совпадать – на практике чаще всего так и происходит. В конечном счете в момент завершения действия договора они уравниваются, но временные разницы между налоговым и бухгалтерским учетом возникают. Они влекут за собой неравномерность фискальных обязательств. Суммы налогов по БУ и НУ не совпадают.

В частности, такая ситуация возникает уже в начальный период эксплуатации лизингового оборудования, когда арендный платеж уже произведен, а амортизацию бухгалтер начинает начислять лишь со следующего месяца после сдачи объекта в эксплуатацию.

Уменьшить сумму временной разницы специалисты рекомендуют путем вычитания амортизации из лизингового платежа при расчете налога на прибыль, если имущество состоит на балансе ЛП. Бухгалтер при этом может ссылаться на подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Налоговый учет пени по договору лизинга

В случае нарушения одной из сторон условий лизингового соглашения, контрагент имеет право ввести финансовые санкции. Они могут быть прописаны особым образом в тексте договора, но на практике и по умолчанию принимаются как одна трехсотая учетной ставки ЦБ РФ, начисленная на сумму задолженности за каждый просроченный день. Если пеня, штраф или неустойка, требуемая кредитором, выходит из разумных пределов, санкции можно оспаривать в судебном порядке.

В налоговом учете получателя пени она учитывается в «прочих доходах». Соответственно, как и всякая другая дополнительная прибыль, она облагается налогом, независимо от того, какая система на предприятии принята (УСН, ОСН).

Проводки по пени отражаются корреспонденцией счетов:

  • Дт76 – Кт91.1 – начисление штрафа (неустойки, пени);
  • Дт51 – Кт76 – зачисление на банковский счет средств.

Плательщик пени относит ее к прочим расходам:

  • Дт91.2 – Кт76 – начисление штрафа;
  • Дт76 – Кт51 – перечисление с банковского счета суммы пени.

При этом база налогообложения прибыли уменьшается на сумму санкции, так как фактически она представляет собой убытки.

Возврат налогов по лизингу

Экономия по налогам для лизингополучателя возникает автоматически, если он не является балансодержателем. К тому же все его издержки на приобретение объекта в виде выплаты арендной платы относятся к прямым расходам и снижают базу обложения прибыли. Но это еще не все. Уменьшить налоги по лизингу можно, получив возмещение НДС.

Статья 258 НК РФ указывает на право производить амортизацию балансодержателя предмета, в том числе ускоренную. При этом стоимость основного средства определяется как суммарный лизинговый платеж без НДС. Таким образом, обозначается право на бюджетное возмещение (вычет) этого налога. Это возможно при выполнении нескольких условий:

  • Эксплуатация объекта плательщиком НДС.
  • Наличие правильно оформленной приходной документации на предмет финансовой аренды.
  • Постановка объекта лизинга на бухгалтерский учет.
  • Подтверждение оплаты имущества лизингополучателем, в том числе акты приема-передачи, договор и пр.

Теоретически, с возмещением проблем не должно возникать, но в реальной жизни они порой имеют место. Наиболее частыми причинами отказа называются:

  • безналичная оплата (преимущественно в случаях с автомобилями);
  • неоднозначное подтверждение оплаты или самого факта лизинговых отношений;
  • банкротство организации-лизингополучателя;
  • привлечение фирмой крупных финансовых заимствований.
  • отсутствие ежемесячных актов, подтверждающих оказание услуги финансовой аренды (для недвижимости).

Конечно же, полный уход от налогов с помощью лизинга невозможен, но значительное снижение фискального бремени реально.

Эксклюзивные лизинговые предложения для бизнеса и физлиц

Сбербанк предлагает оформить автомобили любого класса в лизинг по самым выгодным ставкам в России. Оцените выгоду лично!

Посмотреть доступные авто

Специфика налогообложения финансового и оперативного лизинга

Налоговый учет финансового лизинга регламентирует Статья 78 НК РФ. Он отличается от оперативной формы тем, что в течение срока договора начисленная сумма амортизации должна составлять не менее чем три четверти стоимости предмета.

Порядок налогообложения обычной финансовой аренды описан выше. При операционной форме лизинга начисление фискальных обязательств несколько иное. Прибыль считается ежемесячно, исходя из суммы платежа, срока аренды, цены предмета, амортизации и его начальной стоимости. НДС начисляется также с каждого арендного платежа согласно действующей ставке.

Сумма амортизации при оперативном лизинге всегда меньше лизингового платежа – в противном случае у ЛД возникнут убытки.

Налоговый учет у лизингодателя

Так как арендодатель является собственником предмета лизинга, то он и является плательщиком налога на имущество. Он же погашает транспортный сбор и страховку, включая издержки по этим статьям в общий лизинговый платеж.

Первоначальную цену объекта составляет совокупность расходов на его приобретение и придание эксплуатационной пригодности. НУ и БУ практически дублируют друг друга, но различия порядка признания расходов влекут отложенные налоговые обязательства и временные разницы, о причинах которых рассказывалось выше.

Согласно статье 252 НК РФ, при налогообложении прибыли издержки признаются расходами при соблюдении четырех условий:

  1. Экономическая целесообразность.
  2. Наличие документального подтверждения.
  3. Цель – извлечение прибыли.
  4. Отсутствие в списке расходов, перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Доход ЛД формируется разницей между общей суммой лизингового платежа и стоимостью приобретения предмета.

Зачет входного налога на добавленную стоимость лизингодателем производится при постановке предмета на баланс.

Возмещение ЛД всей суммы НДС происходит постепенно, на протяжении срока действия договора финансовой аренды.

ЛИЗИНГ: теория и практика финансирования

Хочешь знать всё о лизинге? В этой книге приведен практический опыт применения лизинга в российских организациях. Предложены рекомендации по расчету лизинговых платежей, их отражению в бухгалтерском учете, составлению и заключению договоров.

Подробнее

Особенности налогообложения при лизинге

Лизинг. Лизинговые платежи фирма относит на расходы, при определении базы по налогу на прибыль (подпункт 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ). В случае если лизингополучатель учитывает имущество на своем балансе, то из суммы списываемых на расходы лизинговых платежей он вычитает суммы начисленной амортизации (ст. 259 НК). В том случае, когда имущество учитывается на балансе лизингодателя, то из суммы списываемых на расходы лизинговых платежей придется вычесть выкупную стоимость предмета лизинга.

Это обусловлено тем, что в базе по налогу на прибыль не учитывают расходы по приобретению амортизируемого имущества (п. 5 ст. 270 НК). Именно такими расходами и будет выкупная стоимость оборудования. Следовательно, списываться она будет лишь постепенно с помощью амортизации (ст. 256–259 НК). Делать это можно будет только после того, как имущество перейдет в собственность лизингополучателя. Именно такой точки зрения придерживаются чиновники (письма Минфина от 9 ноября 2005 г. № 03-03-04/4/348, от 24 мая 2005 г. № 03-03-01-04/1/288, от 8 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/174, от 26 октября 2004 г. № 03-03-01-04/4/15).

Бывает, что в договоре лизинга не указывают такую составляющую, как выкупная стоимость. Специалисты Минфина считают, что в этом случае всю сумму лизинговых платежей придется включать в первоначальную стоимость имущества. А затем, после перехода права собственности, относить на расходы через амортизацию.

Но компании могут оспорить данную позицию. Так как Налоговый кодекс не содержит никаких оговорок насчет выкупной цены. Подпункт 10 п. 1 ст. 264 НК гласит, «лизинговые платежи в полном объеме включаются в прочие расходы». Исключение существует только для начисленной лизингополучателем амортизации. Также, законодатели предусмотрели особый порядок формирования стоимости амортизируемого имущества при лизинге (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК). В первоначальную стоимость такого имущества «включают расходы лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования». Это значит, что для лизингодателя и лизингополучателя первоначальная стоимость имущества в целях налогового учета отличаться не будет. Таким образом, если лизингодатель полностью самортизирует имущество к моменту окончания договора, то он передаст его лизингополучателю с остаточной стоимостью равной нулю. Если у лизингодателя имущество полностью не самортизируется, то оно передается по остаточной (несамортизируемой) стоимости, и именно данная часть будет списываться в расходы у лизингополучателя через амортизацию. Следовательно, если фирма будет накапливать выкупную стоимость, то она её не сможет списать, так как амортизация у нее начисляться уже не будет.

Таким образом, можно сделать вывод, что лизинговый платеж делить не нужно, а следует его в полном объеме относить на прочие расходы. Но, скорее всего, доказывать эту точку зрения фирмам придется в суде. К сожалению, судебная практика по этому вопросу ещё не сформирована.

Кредит. Получив в банке кредит, фирма приобретает необходимое имущество. Налог на прибыль кредит не увеличивает (подпункт 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ). Но проценты по кредиту можно отнести к внереализационным расходам (п. 1 ст. 269 НК). Осуществить это можно только в пределах норм двумя способами.

Первый заключается в сравнении ставки текущего кредита фирмы со ставками аналогичных кредитов, полученных «на сопоставимых условиях» (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК). При этом сопоставляемые кредиты должны быть получены в одном периоде, в одинаковой валюте, на равные сроки и под схожее обеспечение. Списывают на расходы проценты в пределах ставки, которая может отклоняться от среднего уровня не более чем на 20 процентов.

В случае если аналогичных займов не было, то по рублевым кредитам рассчитывают размер допустимого процента. Он зависит от ставки рефинансирования Банка России (сейчас она составляет 13% годовых), увеличенной в 1,1 раза. Получается, что в настоящее время эта величина, уменьшающая облагаемую прибыль, равна 14,3 процента (13% х 1,1). По кредитам в иностранной валюте предел учитываемой при налогообложении ставки составляет 15 процентов (абз. 4 п. 1 ст. 269 НК). Этот способ можно применять также в том случае, если допустимый процент по первому варианту рассчитывать невыгодно или затруднительно.

Амортизация

Лизинг. К имуществу, учитывающемуся на балансе предприятия, можно применить коэффициенты ускоренной амортизации 3 (п. 7 ст. 259 НК).

Но стоит учитывать, что для амортизации легковых автомобилей стоимостью свыше 300 тысяч рублей и микроавтобусов стоимостью свыше 400 тысяч рублей в налоговом учете придется использовать понижающий коэффициент 0,5 (п. 9 ст. 259 НК). Таким образом, общий максимальный коэффициент ускорения по такому имуществу будет равен 1,5 (письмо УФНС по г. Москве от 19 ноября 2004 г. № 26—12/74942). Также необходимо указать метод расчета амортизации в учетной политике по налоговому учету.

Кредит. После приобретения имущества и постановке его на учет, фирма начисляет амортизацию по нему в обычном порядке (ст. 259 НК).

НДС

Лизинг. Так как лизинговые платежи включают в себя НДС, то в дальнейшем компания может зачесть его из бюджета (ст. 171, 172 НК). Вся сумма НДС, которую лизингополучатель в результате заплатит в составе лизинговых платежей и потом зачтет, всегда будет больше, чем НДС, уплаченный в составе стоимости оборудования при покупке в кредит. Так как при лизинге в базу для расчета этого налога входят, и стоимость имущества, и услуги лизингодателя.

Минфин в своих письмах от 15 ноября 2004 г. № 03-04-11/203, от 22 ноября 2004 г. № 03-03-01-04/1/128 прямо указал, что НДС по лизинговым платежам можно принимать к вычету в полном объеме.

В судебной практике были случаи, когда налоговики делили лизинговый платеж на плату за аренду имущества и выкупную стоимость имущества, и НДС по выкупной стоимости не разрешали сразу брать к зачету. Налоговые органы настаивали, что такой НДС можно принять к вычету только после перехода к лизингополучателю права собственности на оборудование.

Арбитры не согласились с такой позицией и признали, что лизинговый платеж по одному договору — это единый платеж. Поэтому лизингополучатель может полностью зачесть НДС по лизинговому платежу (постановления ФАС Северо-Западного округа от 25 апреля 2005 г. № А52/6733/2004/2, ФАС Поволжского округа от 07 июля 2005 г. № А55-14497/04—30, ФАС Западно-Сибирского округа от 11 сентября 2002 г. № Ф04/3420—356/А67-2002).

Кредит. Кредитные деньги полученные от банка, НДС не облагаются (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК). Сумму налога, предъявленную поставщиком имущества, можно принять к вычету (п. 1 ст. 171 НК) — соответственно, после того, как оборудование будет принято на учет и фирма получит от поставщика счет-фактуру (ст. 172 НК).

Налог на имущество

Лизинг. В случае если имущество находится на балансе у лизингодателя, компания лизингополучатель избегает уплаты налога на имущество. Налогом на имущество облагается только стоимость основных средств (ст. 374 НК). Об этом также говорит Минфин в письме от 3 марта 2005 г. № 03-06-01-04/125.

Если лизингополучатель впоследствии выкупает имущество, то к моменту перехода права собственности на него оно уже может быть полностью самортизировано (поскольку применяется ускоренный коэффициент). В этом случае базы по налогу на имущество у фирмы тоже не возникнет.

Кредит. Так как фирма приобретает имущество в собственность, то основные средства отражают на счете 01 и перечисляют налог на имущество (ст. 375 НК).
см. Нормативные документы

Как рассчитывать налоги при лизинге

Первое, на что нужно обратить внимание при решении вопросов с уплатой налогов при лизинге — на чьем балансе учитывается арендованное имущество. Закон о лизинге (Федеральный закон от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)») позволяет сторонам самим решить, кто будет учитывать предмет лизинга — лизингодатель или лизингополучатель (п. 1 ст. 31 Закона). Очевидно, что от этого вопроса зависит и порядок начисления амортизации, и порядок уплаты налога на имущество, и многое другое. Поэтому и мы будем рассматривать налоговые последствия через призму условия договора о балансодержателе.

Имущество остается на балансе лизингодателя

Основной обязанностью лизингополучателя по договору является перечисление лизинговых платежей. По своей сути этот взнос является платой за использование имущества, проще говоря — арендной платой. Соответственно, учитываются эти платежи в том же порядке, что и обычная арендная плата — на последнее число отчетного периода (пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Однако это возможно только в том случае, если в договоре нет условия о том, что ежемесячный лизинговый платеж включает в себя часть выкупной стоимости имущества. Тогда поставить в расходы можно будет только часть взноса, приходящуюся на арендную плату. А часть, составляющую плату за получение имущества в собственность, надо будет учитывать через амортизацию уже после получения имущества в собственность.
Тут следует заметить, что споры о том, обязательно ли в договоре выделять из лизингового платежа выкупную цену и как быть, если это не сделано, шли достаточно долго. Но в 2005 году Минфин все же признал, что исходить нужно из условий договора и делить неделимое не надо. Позже это признала и ФНС (см. письмо Минфина России от 09.11.05 № 03-03-04/1/348, письмо ФНС России от 01.09.06 № ММ-6-03/881@). Таким образом, если в договоре вообще ни слова не говорится про выкупную стоимость, но при этом предусматривается переход права собственности на лизинговое имущество к арендатору, то последний все равно может учитывать в расходах весь лизинговый платеж целиком.
В схожем порядке принимается к вычету и НДС по лизинговому платежу. Если сумма платежа не разделена на составляющие, то весь НДС можно поставить к вычету по истечении налогового периода (ст. 163 НК РФ). Основанием для вычета служит счет-фактура и акт приемки-передачи имущества (письмо Минфина России от 04.04.07 № 03-07-15/47).
Если же платеж разделен, то к вычету ставится только та часть, которая относится к плате за аренду. А НДС, приходящийся на выкупную стоимость, можно будет принять к вычету после формирования стоимости имущества на счете 08. Ведь именно тогда будет выполнено условие об отражении приобретенного основного средства в бухучете (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Имущество переходит на баланс лизингополучателя

Посмотрим теперь, что будет, если имущество учитывается у лизингополучателя. В этом случае Налоговый кодекс дает ему право начать амортизировать такое имущество (п. 10 ст. 258 НК РФ). При этом амортизационные отчисления можно рассчитывать с повышающим коэффициентом 3 (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ), а первоначальная стоимость будет равна сумме расходов на приобретение имущества, которые произвел лизингодатель (п. 1 ст. 257 НК РФ). Это означает, что в договоре лизинга, если он предусматривает передачу имущества на баланс арендатора, нужно обязательно указать стоимость имущества и обязанность лизингодателя передать документы (заверенные копии) о сумме расходов на его приобретение, доставку, доведение до состояния, в котором можно использовать по назначению.
Амортизационные отчисления, начисленные лизингополучателем, будут уменьшать его налогооблагаемую прибыль в общем порядке — ежемесячно, исходя из начисленных сумм, так же, как и по его собственным основным средствам. Но в дальнейшем при учете лизингового платежа его надо будет уменьшить на сумму ежемесячной амортизации (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). А если выкупная цена выделена в составе лизингового платежа, то платеж, учитываемый в расходах, уменьшается еще и на нее.
Переход лизингового имущества на баланс к лизингополучателю возлагает на него и еще одну налоговую обязанность — по уплате налога на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ). Что касается НДС, то он принимается к вычету в том же порядке, что и при учете предмета лизинга на балансе лизингодателя.

Сопутствующие затраты

Не секрет, что использование имущества сопряжено с попутными затратами — на ремонт, обслуживание, страхование и тому подобное. Все эти затраты лизингополучатель может учесть в своих расходах без особого указания на то в договоре. Исключение составляют только расходы на страхование. Тут потребуется прямая запись в договоре о том, что расходы на страхование несет именно лизингополучатель. Дело в том, что текущие расходы, а также расходы на все виды ремонта лизингополучатель несет «по умолчанию» (п. 3 ст. 17 Закона). А значит, отдельного указания на это в договоре не требуется.
Напомним, что расходы на ремонт включаются состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены. При этом налоговую базу уменьшают фактически понесенные затраты (п. 1 и 2 ст. 260 НК РФ).
А вот в отношении страхования в статье 21 Закона правило о том, кто «по умолчанию» оплачивает страховку, не закреплено, так что требуется оговорка в договоре. При ее наличии лизингополучатель будет учитывать расходы на страхование при налогообложении прибыли. При этом если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то данные расходы списываются на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 263 НК РФ. А если имущество осталось на балансе лизингодателя, то основанием для учета расходов на страхование будет уже подпункт 7 пункта 1 статьи 263 НК РФ. В обеих случаях расходы на страхование признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были перечислены или выданы из кассы денежные средства на уплату страховых взносов (п. 6 ст. 272 НК РФ). Но если договор заключен на срок более трех месяцев, сумму страхового взноса нужно распределять пропорционально количеству календарных дней действия договора в каждом отчетном периоде и учитывать равномерно (п. 6 ст. 272 НК РФ).

Амортизация имущества после окончания срока лизинга

После окончания срока лизинга имущество может перейти в собственность к лизингополучателю. И вот тут у многих бухгалтеров возникают сложности. Особенно если предмет лизинга находился на балансе лизингополучателя, и по нему начислялась амортизация. Надо ли начислять амортизацию еще раз, уже как по собственному основному средству? Давайте разбираться.
Итак, если в договоре есть условие о переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то после такого перехода предмет лизинга уже перестает быть таковым и становится обычным имуществом. Соответственно, если по этому имуществу выполняются остальные условия, необходимые для признания его амортизируемым основным средством (используется в качестве средств труда для производства или управления; срок полезного использования более 12 месяцев; стоимость более 20 тыс. руб.) по нему можно и нужно начислять амортизацию.
Вторая проблема, которая возникает в таких случаях, — как определить первоначальную стоимость бывшего предмета лизинга. Тут все зависит от условий договора. Если в нем предусмотрена выкупная стоимость (не важно, как она уплачивается — с каждым платежом или разово), то именно она и будет первоначальной стоимостью такого ОС. Соответственно, на нее будет начисляться амортизация, и она станет базой для расчета налога на имущество.
А если в договоре про это ничего не говорится, то ситуация упрощается еще больше. Ведь к моменту получения ОС расходы на него уже полностью учтены в расходах (через лизинговые платежи и, если объект учитывался на балансе лизингополучателя, амортизационные отчисления). А значит, первоначальная стоимость оказывается равной нулю. Нулевой в таком случае окажется и налоговая база по налогу на имущество.

Налогообложение лизинговых операций

В соответствии с Налоговым кодексом РФ лизинговые операции подлежат обложению НДС, налогом на прибыль и другими видами налогов.

НДС увеличивает стоимость большинства сделок. Лизинг не является исключением. Порядок исчисления и уплаты НДС регулируется главой 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ. При этом НДС при осуществлении лизинговых сделок облагаются:

— приобретение основных средств, являющихся предметом лизинга;

— лизинговые платежи.

Наиболее распространенной практикой является учет имущества, передаваемого в лизинг, на балансе лизингодателя. В соответствии со статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ НДС, уплачиваемый лизингодателем при приобретении имущества у поставщика, в полной сумме возмещается бюджетом при выполнении следующих условий:

— имущество используется в деятельности облагаемой НДС;

— имущество принято к учету;

— получен счет-фактура с выделенной отдельной строкой суммой НДС;

— есть документы, подтверждающие оплату сумм налога.

Наиболее «скользким» здесь является требование о постановке на учет купленного имущества.

Как показывает уже сложившаяся правоприменительная практика, под «принятием на учет» понимается принятие к бухгалтерскому учету, то есть отражение приобретенных ресурсов на счетах бухгалтерского учета. Основанием для принятия к бухгалтерскому учету приобретенного имущества являются первичные учетные документы типовых унифицированных форм, необходимость которых установлена статьей 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

При этом в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 3 июля 2002 года -4188/02 признано, что вычет сумм «входного» НДС по приобретенным основным средствам возможен только после отражения их в качестве объектов основных средств по дебету счета 01 «Основное средстве» (в случае с лизинговым имуществом счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности»). Здесь суд, применив статью 11 Налогового кодекса РФ, констатировал, что поскольку в НК РФ не определено понятие «принятие на учет», то его необходимо понимать в том значении, в котором оно используется в бухгалтерском учете. Кроме того, в своем постановлении суд сослался на требования Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20 июля 1998 года №33н, а также Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), которое утверждено приказом Минфина России от 30 марта 2001 года №26н. В частности, там сказано, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом в первоначальную стоимость основных средств включаются и затраты по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию. Из этого суд сделал вывод, что до формирования первоначальной стоимости, складывающейся, в том числе за счет расходов по монтажу и вводу в эксплуатацию, основные средства не могут быть приняты к учету. Принятие основных средств к учету означает отражение их первоначальной стоимости на счете 01 «Основные средства». К аналогичному выводу пришел ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 14 мая 2002 года №А05-12219/01-668/12 и от 27 мая 2002 года №А56-1168/02.

Вместе с тем «принятие на учет» — это юридический факт в отличие от действий по «оприходованию». Первое – это юридический переход права собственности в соответствии с условиями договора, а «оприходование» ценностей – лишь физическое принятие ценностей материально-ответственным лицом в месте их хранения. Это важно в случае, когда лизинговое имущество от поставщика поступает сразу лизингополучателю. То есть, фактически лизингодатель имущество не приходует, однако он ставит его на учет, что и является одним из условий возмещения НДС.

Пример.

Лизинговая компания приобрела оборудование у поставщика для дальнейшей передачи его в лизинг. Стоимость оборудования 236 тысяч рублей, НДС, подлежащий уплате поставщику – 36 000 рублей. Эта сумма будет предъявляться к вычету в соответствии со статьей 171 Налогового кодекса РФ.

В бухгалтерском учете лизингодателя необходимо произвести следующие записи:

Корреспонденция счетов Сумма
Дебет Кредит
08 60 200 000 Приобретено оборудование для передачи его в лизинг
19 60 36 000 Учтен НДС
03 08 200 000 Оборудование передано в лизинг
60 51 236 000 Оборудование оплачено
68 19 36 000 Предъявлен к вычету «входной» НДС

Однако в данной ситуации для организаций будет интересно решение, к которому пришел Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ. Оно нашло отражение в постановлении от 24 февраля 2004 года №10865/03. А именно, Президиум ВАС РФ в аналогичной ситуации пришел к выводу, что принятие к учету вовсе не значит отражение стоимости основного средства по счету 01. Поэтому, если даже имущество отражено на счете 07 или 08, то организация все равно имеет право на налоговый вычет. Правда, справедливости ради, нужно отметить, что указанное постановление касалось импортированного имущества. Хотя аргументы, приведенные в нем, можно в полной мере применить и к отечественным основным средствам.

Теперь перейдем к лизинговым платежам. В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. В этой связи, лизингодатель с сумм лизинговых платежей обязан заплатить НДС в бюджет.

Пример.

В отчетном периоде организация получила лизинговый платеж в сумме 23 600 рублей (в том числе НДС – 3 600 рублей). В бухгалтерском учете лизингодателя необходимо произвести записи в зависимости от того, к какому виду деятельности относится лизинговая деятельность – обычному или прочему. Проводки даны при учетной политике по оплате.

Корреспонденция счетов Сумма
Дебет Кредит
62 90(91) 23 600 Начислен лизинговый платеж
90(91) 68 3600 Учтен НДС
51 62 23 600 Получены деньги от лизингополучателя

Лизингополучатель предъявляет к зачету бюджетом НДС в сумме, уплаченной в составе конкретного лизингового платежа, вне зависимости от того, на чьем балансе числится предмет лизинга. При этом в учете лизингополучателя составляются следующие записи:

1. Если имущество числится на балансе лизингодателя

Используемые субсчета:

— «76-1» — «Арендные обязательства»;

— «76-2» — «Задолженность по лизинговым платежам».

Корреспонденция счетов Сумма
Дебет Кредит
20 76-2 20 000 Начислен лизинговый платеж
19 76-2 3600 Учтен НДС
76-2 51 23 600 Перечислены деньги лизингодателю
68 19 3600 Предъявлен к вычету «входной» НДС

2. Если имущество учитывается на балансе лизингополучателя. При этом первоначальная стоимость лизингового имущества – 590 000 рублей (в том числе НДС – 90 000 рублей). Срок лизинга – 25 месяцев.

Корреспонденция счетов Сумма
Дебет Кредит
08 76-1 500 000 Отражена стоимость предмета лизинга в качестве капитальных вложений (590 000 – 90 000)
19 76-1 90 000 Учтен НДС, причитающийся к уплате лизингодателю по лизинговым платежам
01 08 500 000 Отражено зачисление объекта в состав основных средств у лизингополучателя
76-1 76-2 23 600 Начислен ежемесячный лизинговый платеж
76-2 51 23 600 Перечислены деньги лизингодателю
68 19 3600 Предъявлен к вычету «входной» НДС

Заметьте: выше приведенный пример применим к тем ситуациям, когда в лизинговом платеже отдельно не выделена выкупная стоимость лизингового имущества.

В противном случае, лизинговый платеж будет состоять непосредственно из платы за услуги лизинга и части выкупной стоимости основного средства. Так вот, что касается первой составляющей, то НДС по ней можно принять к вычету в порядке, описанном в примере. А с возмещением НДС с выкупной стоимости основного средства придется подождать до тех пор, пока имущество не перейдет в собственность лизингополучателя (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ). То есть пока не закончится срок лизинга и объект не перейдет к лизингополучателю, либо пока он досрочно не выкупит основное средство. Данной позиции, как правило, придерживаются налоговые органы.

Обратите внимание еще на один интересный момент. Он связан с теми сделками, которые заключены до 1 января 2004 года (ставка НДС – 20 процентов), а расчеты по ним идут уже в 2004 году (ставка НДС – 18 процентов). По какой ставке в данном случае облагать лизинговые платежи, начисленные за 2004 год – 20 или 18 процентов?

Применяется ставка 18 процентов. Этого мнения придерживается и Минфин России. Свою точку зрения он высказал в письме от 26 февраля 2004 года №04-03-11/26. При этом чиновники ссылаются на следующее:

«Согласно пункту 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. При этом на основании пунктом 3 данной статьи Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Учитывая изложенное, при взимании лизинговых платежей после 1 января 2004 года, в том числе по договорам, заключенным до 1 января 2004 года, счета-фактуры должны выставляться лизингополучателям с указанием ставки налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов. При этом перерасчеты по сумме разницы между суммой налога, указанной в договоре, заключенном до 1 января 2004 года, и суммой налога, указанной в счетах-фактурах, следует производить по договоренности между лизингодателем и лизингополучателем».

В результате изменения ставки, меняется и общая сумма лизинговых платежей (с учетом НДС) – она уменьшается. Кроме того, организации могут договориться, что общая сумма платежей с НДС остается прежней, просто увеличивается сам лизинговый платеж без НДС.

В части налога на добавленную стоимость по лизинговым операциям предусмотрено и льготное налогообложение. Так, при ввозе на территорию России поставляемых по международному лизингу племенного скота, сельскохозяйственной техники, технологического оборудования, предназначенного исключительно для организации и модернизации технологических процессов, НДС уплачивается с отсрочкой до момента постановки этих товаров на учет лизингополучателем, но не более чем на шесть месяцев (подпункт 7 пункта 1 статьи 151 Налогового кодекса РФ). Поскольку договор на поставку предмета лизинга заключает от своего имени лизингодатель, то он как собственник имущества является и плательщиком таможенных пошлин и НДС при ввозе этого имущества на территорию России. Однако договором лизинга такие обязанности могут быть переданы и лизингополучателю. Таким образом, данную льготу (отсрочку платежа НДС по ввозимым товарам) могут получить и лизингодатель, и лизингополучатель в зависимости от условий договора лизинга.

С 1 января 2004 года порядок исчисления налога на имущества регулируется главой 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса РФ. В соответствии с нормами данной главы объектом обложения налогом признается также имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность. Согласно статье 665 Гражданского кодекса РФ имуществом, переданным во временное владение и пользование, является объект лизинга.

Сложившаяся практика в России показывает, что договоры лизинга не редко заключаются с целью последующего приобретения лизингополучателем прав собственности на объект лизинга. Такая возможность предусмотрена пунктом 5 статьи 15 Федерального закона от 29 октября 1998 года №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» на основании договора купли-продажи. Кроме того, статья 19 этого Закона разрешает предусматривать в договоре лизинга переход права собственности на предмет лизинга, как по истечении указанного договора, так и до его истечения при условии согласия сторон.

Напомним, что договор лизинга может предусматривать учет предмета лизинга как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя (пункт 1 статьи 31 Закона №164-ФЗ). В первом случае лизинговое имущество учитывается согласно приказу Минфина России от 17 февраля 1997 года №15 «Об отражении в бухгалтерском учете операции по договору лизинга» по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Кроме того, в соответствии с пунктом 2 ПБУ 6/01 порядок бухгалтерского учета основных средств применяется и для доходных вложений в материальные ценности.

С одной стороны, объект лизингового имущества, учитывающийся на балансе лизингодателя и предполагаемый к дальнейшей передаче на баланс лизингополучателю на основании договора купли-продажи или на основании положений договора лизинга, не может быть признан основным средством, поскольку он не соответствует всем условиям для признания актива основным средством, установленным пунктом 4 ПБУ 6/01. Следовательно, подобный актив не включается в налоговую базу по налогу на имущество. Тем не менее, в настоящее время представители налоговых органов в разъяснениях на частные вопросы организаций высказывают иную позицию, указывая, что весь остаток по дебету счета 03 включается в налоговую базу по налогу на имущество.

Что же касается учета имущества лизингополучателем при условии учета объекта лизинга на его балансе, то позиция Минфина России, высказанная в письме от 5 мая 2003 года №16-00-14/150, заключается в том, что ПБУ 6/01 не распространяется на лизингополучателя по причине отсутствия у последнего прав собственности на объект лизинга. Следовательно, объект, полученный по договору лизинга, не может быть признан объектом основных средств (и соответственно не включается в облагаемую базу по налогу на имущество). Однако указанное Письмо не носит нормативного характера, а является разъяснением по конкретному запросу. Таким образом, до официальных разъяснений Минфина России о порядке включения в состав объекта обложения по налогу на имущество объектов лизингового имущества (учитывающихся как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя), данная ситуация остается спорной. Но по факту отражения в бухгалтерском учете на основании плана счетов, мы рекомендуем лизингополучателю платить данный налог, или зарезервировать сопоставимые суммы на оплату услуг юристов.

Начнем с того, как формируется первоначальная стоимость лизингового имущества.

В соответствии со статьей 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость амортизируемого основного средства для целей налогообложения определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм вычета по НДС.

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, также за исключением сумм вычета по НДС. В связи с тем, что предметы лизинга являются, в том числе и амортизируемым имуществом, их первоначальная стоимость формируется также и за счет расходов на сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования (то есть, в порядке, применяемом для обычных основных средств).

При этом необходимо учесть, что в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются исключительно в состав внереализационных расходов. Поэтому для целей налогообложения они не включаются в первоначальную стоимость основных средств, даже если эти заемные средства были привлечены для их приобретения. Это же подтверждается и пунктом 5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом МНС России от 20 декабря 2002 года №БГ-3-02/729.

Следует обратить внимание, что порядок формирования первоначальной стоимости основных средств (в том числе лизингового имущества) практически не отличается от аналогичного порядка в бухгалтерском учете, который определен пунктом 8 ПБУ 6/01. Однако, что касается процентов по заемным средствам, которые привлечены для приобретения, сооружения или изготовления объекта основных средств, то согласно ПБУ 6/01 они включаются в первоначальную стоимость актива. Тоже самое следует из пункта 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01). Однако в пункте 30 ПБУ 15/01 уточнено, что включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса). Оставшиеся проценты списываются как операционные расходы (пункт 11 ПБУ 10/99). Таким образом, в результате отличий между бухгалтерским и налоговым учетом, возникают временные разницы.

Если же порядок формирования первоначальной стоимости основных средств у предприятия будет одинаков и для бухгалтерского, и для налогового учета, то данные для целей налогообложения (первоначальная стоимость лизингового имущества, расчет амортизации) можно получить непосредственно из бухгалтерского учета.

Здесь следует обратить внимание вот еще на что. Допустим часть расходов, скажем, по доставке предмета лизинга несет лизингополучатель, при этом в договоре лизинга не предусмотрено, что лизингодатель компенсирует данные расходы. Можно ли данные суммы списать при расчете налога на прибыль. Минфин России считает, что нет. Свою точку зрения чиновники прописали в письме от 11 марта 2004 года №04-02-05/3/21, а также письме от 15 октября 2003 года №04-02-05/1/95.

Однако данная позиция не бесспорна. Ведь подобные расходы лизингополучателя экономически обоснованы (не сделай этого он бы не смог воспользоваться лизинговым имуществом), кроме того, они направлены на получение дохода. Поэтому если лизингополучатель документально подтвердит понесенные расходы, то он выполнит все требования предъявляемые статьей 252 Налогового кодекса РФ, необходимые для того, чтобы уменьшить на эти расходы налогооблагаемый доход. Но все же чтобы не попасть в такую ситуацию и избежать споров с налоговой инспекцией, в договоре лизинга лучше предусмотреть, что все расходы по доставке, монтажу несет лизингодатель.

Пример.

Организация-лизингополучатель получила лизинговое оборудование стоимостью 500 000 рублей, которая соответствует сумме расходов лизингодателя на приобретение этого оборудования. Для доставки лизингового оборудования до собственного склада организация-лизингополучатель воспользовалась услугами автотранспортной компании. Стоимость услуг 10 000 рублей (без НДС).

Согласно условиям договора лизинговое оборудование учитывается на балансе лизингополучателя.

В данном случае, налоговые органы считают, что для целей расчета налога на прибыль лизингополучатель не сможет списать расходы на доставку.

Многие организации (как лизингодатели, так и лизингополучатели) для целей налогообложения устанавливают срок полезного использования предмета лизинга в пределах срока действия лизингового договора.

В соответствии со статьей 258 Налогового кодекса РФ сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для целей деятельности налогоплательщика. При этом срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта основных средств на основании Классификации основных средств.

Таким образом, налоговым законодательством не предоставлено право организациям, определять срок полезного использования предмета лизинга исходя из срока лизингового договора.

А вот в бухгалтерском учете это возможно, ведь там нет жестких ограничений. И согласно пункту 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основного средства определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету, в частности, исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

И еще один момент, касающийся учета у лизингодателя. В том случае, когда договором лизинга расходы по обслуживанию и ремонту предмета лизинга возложены на лизингодателя, для целей налогообложения они учитываются в составе внереализационных расходов, а не расходов по основной деятельности. Однако, организации, для которых сдача имущества в аренду является систематической деятельностью, такие расходы относятся к производственным (подпункт 1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ). Такое же правило есть и в бухгалтерском учете (пункт 5 ПБУ 10/99).

Это относится и к амортизационным отчислениям по данному имуществу (естественно, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя).

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 29 октября 1998 года №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» под лизингом подразумевается вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях расчета налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со статьей 259 Налогового кодекса РФ по этому имуществу амортизации.

Таким образом, лизинговые платежи за имущество, переданное по договору лизинга, учитываются лизингополучателем в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, то есть в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Указанные платежи уменьшаются на сумму амортизации, начисленной в порядке, установленном статьей 259 Налогового кодекса РФ.

А если возникла такая ситуация, что лизинговое оборудование лизингополучатель еще не ввел в эксплуатацию, при этом лизинговые платежи уже перечисляет. Можно ли эти суммы списать на расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход?

Пунктом 3 статьи 28 Федерального закона от 29 октября 1998 года №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» установлено, что обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга. Однако договор лизинга может предусматривать уплату лизинговых платежей независимо от ввода предмета лизинга в эксплуатацию.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, лизинговые платежи признаются расходом за вычетом сумм амортизации, начисленной по этому имуществу в соответствии со статьей 259 Налогового кодекса РФ.

При этом отметим, что согласно статье 665 Гражданского кодекса РФ, статье 3 Федерального закона «О финансовой аренде (лизинге)» имущество по договору лизинга предоставляется для предпринимательских целей. Следовательно, если организация принятое в лизинг имущество не собирается вводить в эксплуатацию, то это противоречит существу договора лизинга, и платежи собственнику такого имущества, по нашему мнению, нельзя признать экономически обоснованным расходом (статья 252 Налогового кодекса РФ), учитываемым для целей налогообложения.

Нашей рекомендацией является создание двух графиков платежей в договоре лизинга: лизинговые, которые являются денежным выражением вознаграждения по договору аренды и денежные, которые подлежат фактической уплате. При данном варианте все денежные платежи до ввода в эксплуатацию (например, до государственной регистрации автотранспортного средства) будут являться только авансом, который будет зачтен в счет лизинговых платежей.

В соответствии со статьей 357 главы 28 «Транспортный налог» Налогового кодекса РФ (далее — Кодекс) плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства.

Согласно пункту 2 статьи 20 Федерального закона от 29 октября 1998 №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах, регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя.

Пунктом 52.1 названных Правил регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации, утвержденных приказом МВД России от 27 января 2003 года №59 «О порядке регистрации транспортных средств», установлено, что регистрация транспортных средств за лизингодателем производится регистрационным подразделением по месту нахождения лизингодателя на общих основаниях. Следовательно, в этом случае налогоплательщиком является лизингодатель, который уплачивает транспортный налог по месту регистрации транспортных средств.

Государственная регистрация транспортных средств, переданных лизингодателем лизингополучателю во временное владение и (или) временное пользование на основании договора лизинга (аренды), может осуществляться по согласию сторон за лизингополучателем на срок действия договора по месту нахождения лизингополучателя или его филиала (представительства) (пункт 52.2 указанных Правил). В этом случае государственная регистрация транспортных средств осуществляется непосредственно за лизингополучателем, то есть, минуя государственную регистрацию транспортных средств за лизингодателем, и поэтому транспортный налог должен уплачивать лизингополучатель по месту государственной регистрации транспортных средств.

Более подробно с вопросами учета и налогообложения при использовании лизинга Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Лизинговые операции».

Аудит лизинговых операций

В условиях усложнения доступа организаций к кредитным ресурсам лизинг становится оптимальным инструментом для обновления имущества. В современных условиях субъектам лизинга, а также заинтересованным третьим лицам (инвесторы, кредиторы, банки, залогодержатели) необходимы актуальные данные о финансовом состоянии партнеров по лизинговой сделке. Подобного рода информация содержится в финансовой отчетности, подтвержденной независимым аудитором. В статье рассмотрены наиболее актуальные моменты аудита лизинговых операций.

В современных условиях дефицита реального финансирования основного и оборотного капитала, вызванного кризисной ситуацией в экономике, коммерческие организации должны искать наиболее оптимальные и наименее дорогостоящие источники привлечения финансирования. Спектр таких источников и форм разнообразен, однако среди них стоит выделить такую форму, как лизинг.

Федеральный закон от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (Далее — Закон о лизинге) определяет лизинг как совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе с приобретением предмета лизинга.

Лизинг обеспечивает доход в виде разницы между суммой лизинговых платежей и стоимостью предмета лизинга, причем с более низким по сравнению с выдачей займов или кредитов риском, так как лизингополучателю передаются не денежные ресурсы, контроль над использованием которых не всегда возможен, а средства производства. При этом лизингодатель остается юридическим собственником предмета лизинга.

В экономической основе лизинга помимо свойств арендной деятельности заложены свойства кредитной сделки и то, что он является одной из форм инвестиционной деятельности.

Экономический кризис ограничил для бизнеса возможности и масштабы инвестиционной деятельности, однако грамотное применение лизинговых операций может помочь наиболее «продвинутым» организациям не только не впасть в процесс стагнации, но и дальше развивать свой бизнес.

В процессе контроля за правильностью осуществления операций по лизингу значительную помощь может оказать проведение аудита лизинговых операций, в том числе обязательный аудит (для лизинговых компаний) и инициативный аудит для организаций, лизинговые операции которых не являются предметом основной деятельности.

Аудит лизинговых операций становится все более востребованным, что во многом обусловлено спецификой юридического оформления, сложностью ведения бухгалтерского и налогового учета.

Потребность в применении лизинговых сделок возникает у организаций, нуждающихся в сложном и дорогостоящем оборудовании, которые не имеют достаточно свободных средств на такую покупку. В подобном случае оборудование можно взять в лизинг.

Нормы законодательства, регулирующие лизинг, существенно отличаются от общих норм, регулирующих аренду, поэтому с точки зрения правовой основы и механизма реализации лизинговая сделка сложнее арендных отношений. Она объединяет в себе несколько самостоятельных, но взаимосвязанных юридических и фактических действий. По отражению в бухгалтерском учете варианты договоров лизинга и условий, предусмотренных в них, имеют немало особенностей.

При формировании программы аудита лизинговых операций необходимо учитывать характерные моменты бухгалтерского и налогового учета, которым присуща высокая степень вероятности искажений. В процессе аудита лизинговых операций предметом критического изучения являются:

— соответствие типового договора лизинга и заключаемых сделок действующему законодательству;

— оценка стоимости и документального оформления принятия к учету объектов лизинга;

— корректность учета импортных операций, оформленных в иностранной валюте, начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, расчета налога на имущество организаций;

— действующая система учета лизинговых платежей, существование и оценка дебиторской и кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и лизингополучателями;

— порядок признания доходов и расходов, формирование и использование прибыли, в том числе обоснованность включения лизинговых платежей в состав расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли;

— формирование и увеличение собственного капитала, банковские кредиты и проценты по ним, займы от иностранных материнских компаний.

Отдельным предметом аудиторской проверки является выкупная стоимость предмета лизинга, возвратный лизинг, неравномерные лизинговые платежи, внешнеэкономические операции, признание расходов в виде процентов, регулируемая задолженность.

Согласно статье 665 Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ), по договору лизинга арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Для того чтобы заключить договор лизинга, необходимы копии основных идентификационных документов участников сделки: устава, свидетельства о государственной регистрации, учредительного договора, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, протокола (или иного документа), подтверждающего полномочия конкретного исполнительного органа, а также копия паспорта руководителя.

Договор лизинга заключается в письменной форме и может включать в себя условия по оказанию дополнительных услуг и проведению дополнительных работ. К ним относятся работы и услуги, без оказания которых невозможно использовать предмет лизинга, в частности осуществление монтажных и пусконаладочных работ в отношении предмета лизинга, обучение персонала лизингополучателя, приобретение у третьих лиц прав на интеллектуальную собственность.

Если договор лизинга предусматривает переход в последующем права собственности на имущество к лизингополучателю (арендатору), то в нем будут закреплены некоторые права и обязанности продавца и покупателя, присущие договору купли-продажи. В договорах лизинга отношения купли-продажи преобладают в тех случаях, когда сроки, на которые предмет лизинга передается лизингополучателю, по продолжительности несоизмеримо малы по сравнению со сроком амортизации предметов лизинга. Такие договоры должны заключаться в форме, предусмотренной для договора купли-продажи.

Содержание договора лизинга должно соответствовать требованиям статьи 15 Закона о лизинге, в нем должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга.

Следует иметь в виду, что Закон о лизинге содержит ряд нечетких формулировок, которые проявляются, в частности, при идентификации термина «затраты лизингодателя, связанные с приобретением предмета лизинга».

В этом вопросе логично руководствоваться нормативными документами бухгалтерского учета, например Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6 / 01, Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению», согласно которым, затраты на приобретение основных средств (лизингового имущества) включают покупную стоимость этого имущества (суммы, уплачиваемые поставщикам), а также затраты, связанные с доставкой и доведением до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Нечеткость формулировок Закона о лизинге в том, что в лизинговом платеже покупная стоимость предмета лизинга (лизингового имущества) может быть продублирована три раза: в составе затрат на приобретение; в составе дохода лизингодателя, покрывающего расходы на амортизацию лизингового имущества; в составе выкупной цены предмета лизинга. В то время как ГК РФ в главе 34 указывает, что покупная стоимость лизингового имущества лизингополучателем (арендатором) возмещается однократно (через арендные платежи).

Целью аудиторской проверки лизинговой компании является выражение аудитором мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта. В связи с этим аудиторам при проведении проверки следует понимать и правильно оценивать особенности проявления лизинговых сделок, вызванные девальвационными процессами в экономике.

Дело в том, что договоры лизинга, по которым кредиты были получены в валюте, оказались в большинстве случаев убыточными — в частности, для тех компаний, которые согласовали с клиентами графики платежей в рублях.

Убытки по подобным операциям могут носить мнимый характер. При заключении сделки и оформлении договора лизинга стоимость объектов лизинга, учитываемых на балансе лизингодателя (лизинговой компании), показывается в рублях и в подавляющем большинстве случаев при отражении в бухгалтерской отчетности не переоценивается по справедливой стоимости (в отличие от организаций, ведущих бухгалтерский учет и составляющих отчетность по МСФО). В то же время, если у лизинговой компании есть валютные обязательства, например кредит, полученный в иностранной валюте, создается балансовое несоответствие между объемом активов и пассивов, что может привести к появлению так называемого технического убытка в финансовой отчетности. Такой убыток не отражает реального финансового состояния лизинговой компании.

Аудиторам необходимо правильно оценить характер убытков, выявить, являются ли они действительными или мнимыми, и дать корректную формулировку в аудиторском заключении.

Еще одним проблемным моментом является то, что в ходе аудиторской проверки аудиторы должны изучить действующую систему учета лизинговых сделок, оценить ее адекватность проведенным операциям и ожидаемым налоговым последствиям. Выполнение этой части программы аудита достаточно сложно, так как методическая база учета лизинговых операций на сегодняшний день представлена Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина РФ от 17 февраля 1997 г. № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга». «Возраст» этого документа, а также то, что приведенные в нем корреспонденции счетов составлены по недействующей редакции Плана счетов бухгалтерского учета, не позволяют полноценно использовать

В ходе анализа существующего порядка отражения в бухгалтерском учете отдельных лизинговых операций наблюдается использование корреспонденций счетов, которые не только не предусмотрены Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, но и по-разному формируют налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Вопрос отсутствия в российских правилах бухучета специфических норм по учету лизинговых операций поднимается участниками рынка уже давно, но безрезультатно. По нашему мнению, представляется необходимым разработка специальных правил учета лизинговых сделок с учетом международного опыта.

Налоговые преимущества и риски лизинга

Поделиться

Facebook
Twitter
VK

(По материалам компании «Ernst&Young»)

С вступлением в силу главы 25 Налогового Кодекса «Налог на прибыль организаций» 1 января 2002 г. лизинг стал во многих случаях наиболее выгодным с налоговой точки зрения способом приобретения основных средств. До этого момента Закон о налоге на прибыль предусматривал возможность получения предприятиями льготы по капитальным вложениям. При этом капитальные вложения производственного назначения, произведенные за счет нераспределенной прибыли, снижали налоговую базу по налогу на прибыль, но не более чем на 50%. При наличии достаточной базы по налогу на прибыль, предприятия могли дважды снижать свою налогооблагаемую прибыль на сумму приобретаемых производственных основных средств, что было более эффективно, чем применение ускоренной амортизации, предусмотренной в случае лизинга.

Глава 25 НК по налогу на прибыль отменила вышеуказанную льготу по капитальным вложениям, оставив налогоплательщикам право трехкратной ускоренной амортизации предмета лизинга. Предоставленное налогоплательщикам право относить на расходы проценты независимо от вида кредитора (по займам от других предприятий или по банковским кредитам) и от цели заимствования (текущая деятельность или капитальные вложения) во многих случаях не компенсирует потери льготы по капитальным вложениям. В этих условиях выгодным вариантом налогового планирования является трехкратная амортизация, которая позволяет раньше отнести на расходы в целях налога на прибыль стоимость предмета лизинга, сдвинув таким образом платежи налога на прибыль на более поздние периоды, в которые уже полностью самортизированный в налоговых целях предмет лизинга будет продолжать эксплуатироваться. Применение трехкратной амортизации позволяет снизить налог на прибыль в течение срока ускоренной амортизации, если налогоплательщик в это время имеет достаточную прибыль. Оборотные средства, сохраненные в результате налоговой экономии, могут быть реинвестированы с получением предприятием дополнительной прибыли. Кроме этого, ускоренная амортизация будет быстро снижать базу по налогу на имущество (остаточную стоимость), что в течение срока эксплуатации предмета лизинга приведет к снижению общей суммы налога на имущество предприятия.

Цель данной статьи — дать представление о том, каким образом предприятие может воспользоваться налоговыми преимуществами лизинга и какие вопросы ему при этом необходимо будет решить. Поскольку предприятие может как воспользоваться услугами сторонней лизинговой компании, так и создать свою собственную для использования налоговых льгот, мы рассмотрим налогообложение и лизингодателя, и лизингополучателя.

Налог на прибыль
Для целей налогообложения, стороны имеют право определить в договоре лизинга, будет ли предмет лизинга учитываться на балансе лизингодателя или лизингополучателя. От выбора стороны, учитывающей предмет лизинга, будет зависеть порядок расчета налога на прибыль сторонами сделки. Ускоренная амортизация с коэффициентом не выше 3 может применяться независимо от того, на чьем балансе учитывается предмета лизинга.

Учет на балансе лизингодателя
Просто и понятно производится расчет налога на прибыль в случае учета предмета лизинга на балансе лизингодателя. Лизингодатель в данном случае признает начисляемые лизинговые платежи доходом. В расход лизингодателя попадает амортизация предмета лизинга, обычно ускоренная. Крупным расходом лизингодателя, как правило, также являются проценты за кредит.

Такой метод расчета налога на прибыль в ряде случаев не позволяет лизингодателю признать в налоговых целях доход и относящийся к получению этого дохода расход в рамках одного и того же налогового периода. Причина этого в том, что график лизинговых платежей редко привязывают к начислению амортизации для целей налогообложения. Некоторые начинающие свою деятельность лизинговые компании, использующие этот метод, признают убыток в целях налогообложения на начальном этапе своей деятельности, несмотря на то, что их работа прибыльна с точки зрения финансовой отчетности, составленной по международным стандартам. Для давно существующих лизинговых компаний учет предметов лизинга на своем балансе может быть выгоден, поскольку позволяет избежать налоговых неопределенностей, возникающих при учете предмета лизинга на балансе лизингополучателя, и ускорить признание расходов. С административной точки зрения лизингодателю проще вести бухгалтерский и налоговый учет предмета лизинга на своем балансе, поскольку в этом случае принципы расчета прибыли по бухгалтерским и налоговым правилам в целом совпадают.

В случае если цена реализации предмета лизинга лизингополучателю (в конце срока договора лизинга) будет ниже остаточной стоимости предмета лизинга в налоговом учете лизингодателя, лизингодатель признает убыток. В целях налогообложения лизингодатель включает данный убыток в состав расходов равными долями в течение остающейся части срока полезного использования имущества.

Лизингополучатель, в случае учета предмета лизинга на балансе лизингодателя, полностью включает в свои расходы лизинговые платежи. Некоторый налоговый риск несут в себе неравномерные графики лизинговых платежей, в частности предполагающие существенные лизинговые платежи в начале срока лизинга. В этом случае налоговые органы теоретически могут доказывать необходимость равномерного начисления расходов. В частности, претензии налоговых органов могут основываться на некорректных с налоговой точки зрения формулировках договора лизинга об авансовом платеже. Есть весомые аргументы и в пользу противоположной точки зрения, то есть в пользу права налогоплательщика признавать расход в момент начисления лизинговых платежей в соответствии с договором лизинга.

Учет на балансе лизингополучателя
Налоговый кодекс не содержит специальных норм относительно порядка расчета налога на прибыль лизингодателем в случае учета предмета лизинга на балансе лизингополучателя. На основании общих норм можно сделать вывод, что доходом лизингодателя при этом могут считаться начисленные лизинговые платежи, а расходом — стоимость приобретения предмета лизинга и другие расходы. Налоговый кодекс не определяет, каким образом должно производиться списание на расходы стоимости предмета лизинга в каждом конкретном отчетном периоде. На основании общей нормы о признании расходов, если условиями договора предусмотрено получение дохода в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача услуг, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом многие лизинговые компании признают расходом стоимость приобретения предмета лизинга пропорционально начисленным в данном отчетном периоде лизинговым платежам. Возможны варианты списания расходов на приобретение предмета лизинга, которые могут позволить лизингодателю отражать в одном отчетном периоде доходы и относящиеся к ним расходы, предотвращая признание убытка для целей налогообложения в одних отчетных периодах и чрезмерной прибыли в других.

Лизингополучатель, в случае учета предмета лизинга на своем балансе, признает своим расходом амортизацию предмета лизинга и лизинговые платежи. Лизинговые платежи в данном случае признаются расходом за вычетом сумм начисленной по предмету лизинга амортизации. Как и в случае учета предмета лизинга на балансе лизингодателя, неравномерные графики лизинговых платежей могут вызвать вопросы со стороны налоговых органов.

Первоначальная стоимость и амортизация предмета лизинга
Первоначальная стоимость предмета лизинга определяется как сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором он пригоден для использования. Налоговый кодекс предусматривает возможность использования двух методов амортизации: линейного и нелинейного. При линейном методе амортизационные отчисления одинаковы каждый отчетный период в течение срока полезного использования основного средства. При нелинейном методе норма амортизации удвоена по сравнению с линейным методом, но применяется к остаточной стоимости до достижения остаточной стоимостью 20% от первоначальной. Остающиеся 20% первоначальной стоимости списываются равномерно до истечения срока полезного использования объекта. По зданиям, сооружениям и передаточным устройствам со сроком полезного использования свыше 20 лет (восьмая — десятая амортизационные группы) применяется только линейный метод амортизации.

При лизинге ускоренная амортизация с коэффициентом не выше 3 может применяться ко всем предметам лизинга, за исключением основных средств со сроком полезного использования до 5 лет включительно (первая, вторая и третья амортизационные группы), если амортизация по ним начисляется нелинейным методом.

По легковым автомобилям и микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость более 300 тысяч рублей и 400 тысяч рублей, основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5. В случае лизинга коэффициент 0,5 применяется к ускоренной амортизации, коэффициент которой не выше 3. Таким образом, при аренде микроавтобусов и дорогих легковых автомобилей их можно амортизировать с результирующим коэффициентом 1,5 к основной норме амортизации.

Отнесение процентов на расходы
Одним из основных расходов лизингодателя обычно являются проценты за пользование заемными средствами. Глава 25 НК наделила налоговые органы правом контролировать отклонение процентов по привлеченным средствам более чем на 20% от среднего уровня процентов по долговым обязательствам с сопоставимыми условиями, возникшими в том же отчетном периоде. При этом сопоставимость определяется по критериям валюты заимствования, срока, суммы и обеспечения. При отсутствии долговых обязательств, возникших в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1.1 раза по долговым обязательствам в рублях, и 15% — по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Глава 25 НК ввела ограничение на вычет процентов по долговым обязательствам перед иностранными организациями, прямо или косвенно владеющими 20% уставного капитала российской организации — должника. Для обычных налогоплательщиков проценты принимаются к вычету, если эти долговые обязательства не более чем втрое превосходят долю собственных средств предприятия, приходящихся на такую иностранную организацию. Для банков и лизинговых компаний долговое обязательство перед такой иностранной организацией может превосходить ее долю в собственных средствах банка или лизинговой компании не более чем в 12,5 раз.

Налог на имущество
Налог на имущество начисляется на среднегодовую балансовую стоимость имущества по ставке не более 2%. В случае ускоренной амортизации при лизинге балансовая стоимость снижается быстрее, что приводит к снижению налога на имущество. Поскольку для целей бухгалтерского учета (в отличие от налогового учета для налога на прибыль) в случае учета предмета лизинга на балансе лизингополучателя первоначальная стоимость будет равна сумме лизинговых платежей, налог на имущество в этом случае будет выше, чем в случае учета предмета лизинга на балансе лизингодателя. При международном лизинге, если имущество учитывается на балансе лизингодателя, в ряде случаев можно избежать уплаты российского налога на имущество за счет использования международных договоров об избежании двойного налогообложения.

Налог на добавленную стоимость
Лизинговые платежи, как правило, подлежат обложению НДС. В начале деятельности лизинговые компании обычно не получают достаточно НДС в составе своей выручки, чтобы покрыть налог, уплачиваемый при приобретении предметов лизинга. Лизинговые компании, как и прочие налогоплательщики, требующие возмещения НДС из бюджета, часто сталкиваются с противодействием налоговых органов, которые могут использовать любой повод для отказа или затягивания процедуры возмещения налога. На этом «промышляют» многочисленные фирмы, специализирующиеся на «возврате» НДС, которые запрашивают за свои услуги от 3% до 30% от суммы возмещаемого налога.

В определенный момент своего развития лизинговая компания может перечислять в бюджет существенные суммы НДС с выручки. Это связано с тем, что лизинговые платежи целиком облагаются НДС, в то время как процентный расход лизинговой компании по кредитам не облагается НДС.

Налог на пользователей автодорог
Лизинговые платежи, получаемые лизингодателем, целиком облагаются налогом на пользователей автодорог по ставке 1%. Данный налог отменяется с 1 января 2003 года.

Таможенные вопросы международного лизинга
Подробное рассмотрение налоговых вопросов международного лизинга не является предметом настоящего доклада. Однако таможенные новости последних нескольких месяцев, несомненно, заслуживают упоминания. Эти новости важны для российских лизингополучателей, импортирующих получаемые от иностранных лизингодателей предметы лизинга.

Определение таможенной стоимости
В случае если российский лизингополучатель по договору международного лизинга импортирует предмет лизинга, получаемый от иностранного лизингодателя, уплачиваются таможенные платежи: НДС, таможенной пошлины и сбора за таможенное оформление. В течение долгого времени не существовало единого порядка определения таможенной стоимости имущества, импортируемого по договорам международного финансового лизинга. На практике таможенные органы в большинстве случаев требовали включения в таможенную стоимость полной суммы лизинговых платежей по договору. Таким образом, в таможенную стоимость включались проценты за пользование заемными средствами, что существенным образом увеличивало таможенную стоимость по сравнению с покупкой аналогичного имущества с возможным привлечением банковского кредита. Государственный таможенный комитет, изучив данный вопрос, выпустил письмо от 6 августа 2002 года №01-06/31475 «Об определении таможенной стоимости товаров, ввозимых с отсрочкой или рассрочкой оплаты». В соответствии с данным письмом, по договору международного лизинга сумма процентов не включается в таможенную стоимость, если эта сумма отдельно определена в договоре. При этом проценты не должны превышать предельной ставки, определяемой по аналогичным долговым обязательствам, или принимаемой в размере 15% по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Время уплаты таможенных платежей
В случае получения в лизинг по договору международного лизинга имущества от иностранного лизингодателя также возникают вопросы относительно времени уплаты таможенных платежей. П. 3 ст. 34 Федерального Закона от 29 октября 1998 года № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» предусматривает, что уплата таможенных платежей производится на момент ввоза предмета лизинга на сумму оплаченной части таможенной стоимости имущества, а в дальнейшем — одновременно с лизинговыми платежами. Однако по мнению ГТК это положение закона «О лизинге» противоречит таможенному законодательству и не подлежит применению. ГТК предлагает импортерам пользоваться исключительно таможенными режимами, предусмотренными Таможенным кодексом, в частности, режимами выпуска в свободное обращение или временного ввоза.

В июле 2002 года Федеральный Арбитражный суд Центрального округа, рассматривая две кассационные жалобы Липецкой таможни, в обоих случаях поддержал лизингополучателя-имортера. Лизингополучатель уплатил таможенные платежи при таможенном оформлении в полном объеме, а затем потребовал возврата таможенных платежей с неоплаченной части таможенной стоимости по ст. 34 Закона «О лизинге». В соответствии с судебными Постановлениями, таможенному органу было предписано произвести возврат излишне уплаченных таможенных платежей.

Насколько нам известно, ГТК пока не отменяет свое письмо от 24 мая 1999 года № 01-15/14858 «О применении Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О лизинге», в котором ГТК объявляет уплату таможенных платежей при лизинге на оплаченную часть таможенной стоимости противоречащей таможенному законодательству. Скорее всего, в ближайшем будущем многие таможенные органы на местах будут для выпуска предметов лизинга в свободное обращение продолжать требовать уплаты полной суммы таможенных платежей. После этого, лизингополучатель, учитывая положительную практику Центрального округа, сможет обратиться в суд за возвратом излишне уплаченных таможенных платежей.

В настоящее время налогообложение способствует развитию лизинга путем предоставления права ускоренной амортизации предмета лизинга. Ускоренная амортизация, как правило, дает возможность отсрочить уплату налога на прибыль и снизить налог на имущество. Отнесение лизинговых платежей на расходы также создает возможности для налогового планирования. Использование налоговых возможностей лизинга осложняется проблемами с возвратом НДС и рядом неурегулированных моментов при расчете налога на прибыль и таможенных платежей. Опытные консультанты могут помочь получить максимальную налоговую выгоду от лизинговых сделок.

Лизинг – это один из способов приобретения автотранспорта при недостаточном количестве собственных средств. В чем преимущества и недостатки лизинга по сравнению с автокредитом, в чем преимущества для физических и юридических лиц, читайте далее.

Какие выгоды имеет лизингополучатель

Лизинг – это финансовая сделка, при которой одно лицо (лизингодатель) передает другому лицу (лизингополучателю) определенный вид транспортного средства во временное пользование с возможностью последующего выкупа.

За использование автомобиля лизингополучатель выплачивает определенные договором денежные средства, которые в том числе и направляются на частичную оплату стоимости автомобиля.

Лизинговые соглашения регламентируются Гражданским Кодексом (глава 34) и отдельным Федеральным Законом №164 (Закон о «Финансовом лизинге (аренде)»).

После окончания соглашения лизингополучатель имеет право:

  • выкупить автомобиль по остаточной стоимости (определяется как разница между стоимостью авто при покупке + размер удержания и суммой лизинговых платежей, выплаченных в ходе действия соглашения). Такой лизинг называется финансовым;
  • вернуть автотранспортное средство лизингодателю (операционный лизинг).

В лизинг можно приобрести:

  • легковые автомобили для личного или коммерческого использования;
  • грузовой транспорт для использования в личных или коммерческих целях;
  • автобусы разной вместимости;
  • специальную технику (автокраны, экскаваторы, трактора и так далее).

Причем автотранспорт и спецтехника могут быть как новыми, так и подержанными.

Лизингодателями и лизингополучателями могут являться различные категории:

  • частные лица;
  • индивидуальные предприниматели;
  • юридические лица.

Наиболее существенными условиями лизингового контракта являются:

  • предмет лизинга, то есть автомобиль (автобус, спецтехника), приобретаемая лизингодателем и передаваемая в пользование лизингополучателю;
  • стоимость лизингового соглашения (определенный процент удержания, взимаемый лизингодателем за использование предмета лизинга);
  • срок соглашения;
  • оформление предмета лизинга. Юридическим собственником автотранспортного средства является лизингодатель, но по взаимному согласию лизинговое имущество может отражаться на балансе лизингодателя или лизингополучателя. От данного соглашения зависит, какая именно из сторон будет оплачивать транспортный налог, и оформлять полиса обязательного автострахования;
  • дополнительные аспекты, к которым относятся необходимость оформления полиса КАСКО, возможность использования вне пределов РФ, возможность перезалога и передачи в аренду и так далее.

Лизинговая сделка имеет свои существенные преимущества и недостатки, причем как для лизингодателя, так и для лизингополучателя.

Физическое лицо

Если лизингополучателем является физическое лицо, то можно отметить следующие плюсы:

  • короткие сроки приобретения автомобиля. Лизингодателем не проводится комплексная проверка лизингополучателя перед оформлением сделки, что существенно сокращает сроки покупки транспорта;
  • минимальный пакет документов. Для принятия решения и оформления физическое лицо представляет паспорт, водительские права и документ, подтверждающий доход. Остальные документы (копия трудовой книжки, справка о составе семьи и так далее) предоставляются исключительно по мере необходимости (например, при покупке дорогостоящей техники);
  • возможность самостоятельного выбора автотранспорта. Лизинговые программы не ограничивают лизингополучателя в выборе вида, марки и модели автотранспорта и не предлагают приобрести автомашины (спецтехнику) в каком-то определенном месте;
  • наличие льготного автолизинга, позволяющего приобрести автотранспорт со скидкой в размере 10% от стоимости движимого имущества.

Юридические лица

Лизингополучатели, являющиеся юридическими лицами, так же имеют некоторые преимущества при покупке транспортных средств и специальной техники, к которым относятся:

  • срочность оформления сделки, что позволяет получить транспорт для извлечения прибыли в минимальные сроки;
  • возможность самостоятельного выбора и транспортного средства и дилера;
  • минимальный пакет документов, необходимый для оформления договора лизинга, в который входят копии учредительных документов, включая устав компании, документы, подтверждающие постановку на налоговый учет и своевременную оплату налогов, финансовая отчетность;
  • возможность начисления ускоренной амортизации (при использовании стандартной схемы ведения бухгалтерского учета), что позволяет получить дополнительную прибыль;
  • возможность отнесения всей суммы лизинговых платежей на статьи расходов, снижающих прибыль компании, что соответственно приведет к снижению суммы налога на прибыль;
  • возможность возврата НДС в полном объеме, который является обязательной составляющей частью лизинговых платежей;
  • возможность дополнительной экономии бюджета компании, если приобретенное в лизинг транспортное средство отражается на балансе лизингополучателя.

Экономия возникает вследствие снижения затрат на оплату транспортного налога, страхового полиса ОСАГО, регистрацию и перерегистрацию собственности и так далее.

Что это такое операционный лизинг, разъясняется в статье: операционный лизинг.

Про мокрый лизинг в России .

Преимущества

При нехватке собственных средств получить автотранспортное средство для использования можно и иными способами:

  • с помощь автокредита, выдаваемого банком, финансовой компанией или частным инвестором;
  • путем заключения договора аренды;
  • с помощь договора концессии – передача концессионеру, которым может быть физическое или юридическое лицо, прав на использование автотранспортным средством, принадлежащим государственным или муниципальным органам.

Преимущества финансового лизинга перед арендой, концессией и автокредитом представлены в следующей сводной таблице:

Условие для сравнения Лизинг Аренда
Стороны договора — лизингополучатель;
— лизингодатель;
— продавец транспортного средства
— арендатор;
— арендодатель
Выбор автотранспортного средства Осуществляется лизингополучателем из предложений, существующих на рынке Осуществляется арендатором из имущества, находящегося в собственности арендодателя
Собственность на автомобиль У лизингодателя, но после выплаты всех лизинговых платежей переходит к лизингополучателю У арендодателя. Автотранспорт может стать собственностью арендатора только после заключения договора купли – продажи и уплаты рыночной стоимости авто
Обслуживание авто Производится лизингодателем или лизингополучателем в соответствии с условиями договора Производится арендодателем
Риски У лизингодателя, так как именно это сторона сделки является собственником транспортного средства У арендодателя
Сроки принятия решения о заключении сделки 2 – 10 дней В день обращения
Сроки оформления сделки 1 день 1 день
Размер начального платежа, оплачиваемого за счет средств приобретателя движимого имущества (% от стоимости автотранспорта) От 10 отсутствует
Сроки финансирования До 7 лет Определяется сторонами, как правило, не более 2 недель – 2 месяцев
Состав платежей — определенная часть стоимости авто;
— ежемесячное удержание
— стоимость аренды
Размер переплаты От 5% в год отсутствует
Штрафные санкции за несоблюдение условий договора — пени;
— штрафы
Досрочное расторжение
КАСКО Оформляется за счет средств лизингодателя, но стоимость может быть включена в размер удержания Оформляется арендодателем самостоятельно
Дополнительно юридические лица имеют возможность:
— возвратить уплаченный НДС; — ускорить процесс начисления амортизации;
— снизить сумму прибыли при исчислении одноименного налога
Определяется максимальное количество использования

Продолжение таблицы:

Условие для сравнения Автокредит Концессия
Стороны договора — кредитор;
— заемщик
— государство;
— концессионер
Выбор автотранспортного средства Осуществляется заемщиком в соответствии с требованиями выбранной программы кредитования Осуществляется концессионером из движимого имущества, находящегося в распоряжении государственного органа
Собственность на автомобиль У заемщика У государства
Обслуживание авто Производится заемщиком Производится концессионером
Риски У заемщика, но компенсация в случае угона или полной гибели автомашины будет выдана кредитору У концессионера
Сроки принятия решения о заключении сделки От 7 до 14 дней До 2 недель
Сроки оформления сделки более 3 дней более 5 дней
Размер начального платежа, оплачиваемого за счет средств приобретателя движимого имущества (% от стоимости автотранспорта) От 0 отсутствует
Сроки финансирования До 5 лет Определяются индивидуально (не могут составлять более полезного срока службы транспортного средства)
Состав платежей — часть стоимости авто;
— проценты за пользование заемными средствами
— стоимость использования
Размер переплаты От 10% в год отсутствует
Штрафные санкции за несоблюдение условий договора — пени;
— штрафы;
— изъятие авто
Досрочное расторжение
КАСКО Оформляется заемщиком По согласованию
Дополнительно — заключается договор залога;
— льготы по налогообложению не предоставляются
отсутствуют

Таким образом, покупка транспорта или специальной техники в лизинг выгода и с экономической точки зрения и со стороны оформления, что существенно стимулирует деятельность компании (частного лица или индивидуального предпринимателя).

Для лизингодателя

Лизингодатель так же имеет свои преимущества при заключении лизингового соглашения, к которым можно отнести:

  • безопасность инвестиционной деятельности. Поскольку собственность на движимое имущество зарегистрирована на лизингодателя, который так же является выгодоприобретателем по страховым договорам, то риск потерять имущество или получить отрицательный баланс по сделке полностью отсутствует;
  • определенность. Размер платежей, атак же порядок и сроки их осуществления четко устанавливаются лизинговым соглашением, что позволяет планировать прибыль, получаемую от сделки;
  • возможность пользоваться налоговыми льготами, предоставляемыми государством лизинговым компаниям;
  • снижение негативных последствий от изменения конъюктуры рынка. Поскольку сотрудничество является долгосрочным и лизингополучатель, как правило, впоследствии выкупает авто по остаточной стоимости, то воздействие изменений в экономике страны, отдельном секторе и отдельной отрасли, а так же снижение/увеличение стоимости авто не могут оказывать негативного воздействия.

Налоговые

Лизинговые компании, наряду с иными преимуществами, так же могут пользоваться налоговыми льготами, которые касаются:

  • налога на имущество;
  • налога на прибыль;
  • НДС.

Налог на имущество оплачивается той стороной сделки, на балансе которой находится лизинговый автомобиль.

Если лизингополучатель используется транспортное средство в сферах, освобождаемых от уплаты данного налога, то и в этой ситуации уплата не требуется. Лизингодатель такой льготы не имеет.

При исчислении налога на имущество так же учитывается амортизация. И лизингодатель, и лизингополучатель имеют право начислять ускоренную амортизацию, что снижает конечную сумму рассматриваемого налога.

Определенные льготы существуют и по налогу на прибыль. Дело в том, что обе стороны сделки (в зависимости от собственности на автомобиль) имеют возможность снижать налогооблагаемую базу за счет вычета лизинговых платежей, которые в соответствии со статьей 264 Налогового Кодекса относятся к подразделу «прочие расходы».

Все лизинговые платежи облагаются дополнительными налогами – НДС. Лизингодатель имеет право вернуть уплаченный НДС при договоре купли – продажи в полном объеме, но только после зачисления нужной суммы в доход.

Международного

Правом заключения лизинговых сделок обладают не только российские, но и иностранные компании.

Как правило, при международном лизинге лизингодателем является организация, зарегистрированная в другом государстве, а лизингополучателем – юридическое лицо, являющееся резидентом РФ.

Преимуществами таких сделок являются:

  • возможность инвестирования российских компаний, что увеличивает ВВП страны;
  • рассрочка уплаты таможенной пошлины. В соответствии с действующим международным правом лизингодатель, который и обязан уплачивать таможенный сбор, имеет возможность производить оплату после получения соответствующих лизинговых платежей.

Недостатки

Для достижения некоторого баланса следует отметить и негативные стороны лизинга.

Минусами лизингового соглашения являются:

  • отсутствие собственности на приобретаемой автомобиль у лизингополучателя. Юридическим собственником является лизингодатель. Именно эта сторона получить компенсацию по страховке в случае полной гибели или угона автомашины;
  • необходимость оплаты начального взноса в размере до 50%;
  • обязанность выполнения регламентных работ по обслуживанию авто в центрах лизингодателя;
  • невозможность досрочного расторжения без санкций (уплаченные лизинговые платежи не возвращаются);
  • жесткие санкции при нарушении условий договора. За систематические невыплаты или задержки лизинговых платежей лизингодатель имеет право забрать у лизингополучателя движимое имущество, переданное в пользование, не возвращая ранее внесенные денежные суммы.

Рекомендуется ли приобретать авто именно в лизинг? Решать каждому самостоятельно. Перед заключением сделки рекомендуется не только взвесить все преимущества и негативные стороны предстоящей сделки, но и подсчитать экономическую целесообразность.

Пример расчета льготного лизинга приведен в статье: льготный лизинг.

Что выгоднее для физических лиц, лизинг или кредит, смотрите на странице.

Что нужно для лизинга грузового автомобиля, узнайте из этой информации.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *