Сгс аренда

Содержание

Учет арендатором объектов операционной аренды

С 1 января 2018 года организации государственного сектора должны применять Федеральный стандарт бухгалтерского учета «Аренда», утвержденный приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н. В этой статье эксперты 1С рассказывают о порядке отражения объектов учета операционной аренды арендатором (пользователем имущества) в бухгалтерском учете и в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» редакции 1 и редакции 2.

О первом применении стандарта «Аренда» арендодателем и о формировании входящих остатков по объектам учета аренды в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» редакции 2 .

Нормативное регулирование

Учреждения часто арендуют помещения, сооружения на непродолжительный срок — от полугода до года.

Согласно Федеральному стандарту бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н (далее — Стандарт «Аренда»), получение в аренду помещений, сооружений на такой срок относится к операционной аренде.

Методика отражения арендатором объектов учета операционной аренды в бухгалтерском учете приведена в пунктах 20, 21 Стандарта «Аренда».

Разъяснения по применению Стандарта «Аренда» доведены письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464.

В отличие от прежнего порядка, когда арендатор ежемесячно отражал в учете начисление арендной платы, теперь при признании объекта операционной аренды на учет ставится право пользования активом в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом согласно договору, ежемесячно начисляется амортизация права пользования активом в сумме месячных арендных платежей.

Учет арендатором операционной аренды в «1С:Бухгалтерии государственного учреждения 8»

Рассмотрим порядок отражения объектов учета операционной аренды арендатором (пользователем имущества) в бухгалтерском учете и в программе «1С:Бух­галтерия государственного учреждения 8» редакции 1 (далее — БГУ1) и редакции 2 (далее — БГУ2).

Принятие к учету права пользования активом

Определение и оценка объекта учета операционной аренды

Согласно пункту 20 Стандарта «Аренда» объект учета операционной аренды — право пользования активом, — отражается пользователем (арендатором) в составе нефинансовых активов (НФА) как самостоятельный объект бухгалтерского учета.

Первоначальное признание объекта учета операционной аренды — право пользования активом, — производится на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования (п. 20 Стандарта «Аренда»).

Для учета объектов операционной аренды — прав пользования активами, осуществляемого пользователем (арендатором) в соответствии со Стандартом «Аренда», в Едином плане счетов бухгалтерского учета (ЕПСБУ), утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (в редакции от 30.03.2018 № 64н), предназначен счет 111 40 «Права пользования нефинансовыми активами».

Согласно пункту 151.3 Инструкции по применению ЕПСБУ, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее — Инструкция № 157н):

Выдержка из документа

«Аналитический учет прав пользования активами ведется по объектам, полученным в пользование, и по правообладателям (арендодателям) в разрезе договоров, мест нахождения иму­щества, полученного в пользование, а также лиц, ответственных за их сохранность и (или) использование по назначению»

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» по счетам 111 40 «Права пользования нефинансовыми активами» установлено ведение аналитического учета по субконто Основные средства, Договоры и иные основания возникновения обязательств, Центры материальной ответственности (рис. 1).

Рис. 1

В карточке основного средства (элементе справочника Основные средства) следует указать Вид НФА «Права пользования имуществом».

Обратите внимание, ранее полученный в аренду имущественный комплекс учитывался на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование», на учет ставился каждый объект нефинансовых активов по стоимости и под инвентарным (учетным) номером, присвоенным объекту балансодержателем (собственником), указанными в акте приема-передачи (ином документе).

В отличие от прежнего порядка на счете 111 40 учитываются права пользования нефинансовыми активами в соответствии с условиями договоров аренды (безвозмездного пользования), т. е. по стоимости аренды, а не стоимости объекта НФА.

Таким образом, если в аренду получено несколько объектов, но в договоре ставка аренды не разделена по объектам, то в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» на счет 111.40 принимается к учету один объект (в сумме, равной месячной ставке арендной платы, умноженной на срок аренды), в справочник Основные средства следует ввести одну позицию, например, «2 кабинета общей площадью 100 кв.м. с мебелью».

Если в договоре указаны отдельные ставки аренды для каждого объекта, следует принять к учету на счет 111.40 отдельные объекты (элементы справочника Основные средства), например: «корпус № 1 по адресу …»; «корпус № 2 по адресу …», при этом значение субконто Договоры и иные основания возникновения обязательств у них будет одно и то же.

Согласно пункту 81 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора» (утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н) при передаче (возврате) комплекса объектов учета (имущественного комплекса) в аренду, управление, безвозмездное пользование, в обязательном порядке проводится инвентаризация.

Если в аренду передается имущественный комплекс, например, здание с оборудованием, помещение (кабинет) с мебелью и т. п., и при этом в договоре указана стоимость аренды всего комплекса, полученные в пользование объекты в целях контроля сохранности и проведения инвентаризации, по нашему мнению, можно учитывать на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование».

Согласно пункту 151.4 Инструкции № 157н учет операций по выбытию (реклассификации) права пользования активами ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

В плане счетов ЕПСБУ программы у счетов 111 40 установлен номер журнала операций 7.

Определение даты отражения права пользования активом в учете

Классификация объектов бухгалтерского учета в виде операций, возникающих при получении (передаче) во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования объектов имущества, признаваемых для целей бухгалтерского учета объектами учета аренды, а также оценка указанных объектов бухгалтерского учета осуществляется на дату классификации объектов учета аренды — более раннюю дату из следующих дат (п. 11 Стандарта «Аренда»):

  • дата подписания договора аренды (имущественного найма) либо договора безвозмездного пользования;
  • дата принятия субъектом учета обязательств в отношении основных условий пользования и содержания имущества, предусмотренных договором (далее — условия пользования имуществом).

Отражение в учете права пользования активом

Первоначальное признание объекта учета операционной аренды — право пользования активом, — производится на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования, с одновременным отражением арендных обязательств пользователя (арендатора) (кредиторской задолженности по аренде) (п. 20 Стандарта «Аренда»).

Соответствующие бухгалтерские записи приведены в пункте 67.3 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений (утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н в ред. от 31.03.2018 № 67н) (далее — Инструкция № 174н):

Выдержка из документа

«Признание арендатором (пользователем имущества) объекта учета операционной аренды производится на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды (имущественного найма), по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 111 40 000 «Права пользования нефинансовыми активами» и кредиту счетов 0 302 24 730 „Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по арендной плате за пользование имуществом», 0 302 29 730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по арендной плате за пользование земельными участками и другими обособленными природными объектами»»

Согласно Методическим указаниям по применению федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», доведенным письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464 (далее — Методические указания по применению стандарта «Аренда»), принятие к учету права пользования активом и арендных обязательств арендатора отражается в Бухгалтерской справке (ф. 0504833). Принятие к учету права пользования нежилым помещением (сооружением) в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды, отражается в учете бюджетного учреждения следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 4 111 42 350 Кредит 4 302 24 730

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» это оформляется документом Принятие к учету прав пользования ОС, НПА с операцией Поступление в аренду:

  • БГУ1 — пункт Расчеты — Аренда главного меню программы
  • БГУ2 — раздел Услуги, работы, производство — Долгосрочные договоры, аренда.

Из документа формируется Бухгалтерская справка (ф. 0504833).

Принятие обязательств по уплате арендных платежей

По факту подписания договора аренды (пользования) имущества бюджетным учреждением в бухгалтерском учете отражаются обязательства по уплате арендных платежей в пределах плановых назначений, предусмотренных планом финансово-хозяйственной деятельности — см. таблицу.

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» принятие обязательств по уплате арендных платежей отражается документом:

  • БГУ1 — Принятое обязательство (пункт Санкциони­рование — Поставленные на учет обязательства главного меню программы);
  • БГУ2 — Регистрация обязательств и сведений по договорам (раздел Планирование и санкционирование, команда Регистрация обязательств).

Принятие денежных обязательств по арендной плате

Согласно Методическим указаниям по переходным положениям СГС «Аренда» при первом применении, доведенным письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83463, при признании права пользования имуществом:

Выдержка из документа

«субъектом учета обеспечивается сверка показателей, принимаемых объектов учета аренды на балансовые счета и объема принятых обязательств, отраженных по итогам 2017 года (по состоянию на 1 января 2018 года) по соответствующим аналитическим счетам учета принятых обязательств счетов 0 502 01 000 «Принятые обязательства», 0 502 02 000 «Принятые денежные обязательства» за годы, следующие за отчетным финансовым годом (0 502 21 224, 0 502 31 224, 0 502 41 224, 0 502 91 224, 0 502 22 224, 0 502 32 224, 0 502 42 224, 0 502 92 224)»

Таким образом, денежные обязательства принимаются в объеме принятых обязательств сразу за весь срок договора аренды.

Следует отметить, что в отношении финансовой аренды применяется другой порядок.

В пункте 3 части IV.2 «Отражение в бухгалтерском учете объектов учета финансовой (неоперационной) аренды арендатором (пользователем имущества)» Методических указаний по применению стандарта «Аренда» указано:

Выдержка из документа

«При наступлении обязанности арендатора (пользователя имущества) по уплате арендных платежей в соответствии с установленным договором аренды (пользования) графиком получения арендных платежей на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 500 00 000 „Санкционирование расходов» отражается принятие денежных обязательств»

Принятие денежных обязательств по арендной плате согласно условиям договора отражается записями:

Дебет 4 502 11 224 Кредит 4 502 12 224 — по арендным платежам за 2018 год; Дебет 4 502 21 224 Кредит 4 502 22 224 — по арендным платежам за 2019 год и т. д.

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» принятие денежных обязательств по уплате арендных платежей отражается документом:

  • БГУ1 — Принятое денежное обязательство (пункт Санкционирование — Поставленные на учет обязательства главного меню программы);
  • БГУ2 — Регистрация обязательств и сведений по договорам (документ заполняется в порядке, предусмотренном для безусловных обязательств).

Начисление амортизации на право пользования активом

В соответствии с пунктом 21 Стандарта «Аренда»:

Выдержка из документа

«Объект учета операционной аренды — право пользования активом, принятый к бухгалтерскому учету, амортизируется в течение срока пользования имуществом, установленного договором.

Начисление амортизации права пользования активом (признание текущих расходов в сумме начисленной амортизации) осуществляется ежемесячно в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате»

Для учета амортизации прав пользования активами в Едином плане счетов бухгалтерского учета предназначен счет 0 104 40 000 «Амортизация прав пользования активами».

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» по счетам 104 40 «Амортизация прав пользования активами» установлено ведение аналитического учета по субконто Основные средства и Договоры и иные основания возникновения обязательств.

В бухгалтерском учете согласно пункту 26 Инст­рукции № 174н:

Выдержка из документа

«Операции по начислению амортизации на права пользования активами на объекты учета операционной аренды отражаются по дебету счета 0 401 20 224 „Расходы на арендную плату за пользование имуществом», соответствующих счетов аналитического учета счета 0 109 00 000 „Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» (010960224, 010970224, 010980224) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 104 40 000 „Амортизация прав пользования активами»»

Ежемесячное начисление амортизации на права пользования активами за время пользования нежилым помещением (сооружением) отражается проводками:

Дебет 4 109 XX 224 (4 401 20 224) Кредит 4 104 42 450

Согласно Методическим указаниям по применению стандарта «Аренда» начисление амортизации на права пользования активами отражается в Бухгалтерской справке (ф. 0504833).

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» начисление амортизации на права пользования активами отражается регламентным документом Начисление амортизации прав пользования ОС, НПА:

  • БГУ1 — пункт Расчеты — Аренда главного меню программы;
  • БГУ2 — раздел Услуги, работы, производство — Долгосрочные договоры, аренда.

Бухгалтерские записи по начислению амортизации на права пользования имуществом формируются по каждому элементу справочника Основные средства и справочника Договоры и иные основания возникновения обязательств. Из документа формируется Бухгалтерская справка (ф. 0504833).

Начисление условных арендных платежей

Согласно пункту 7 Стандарта «Аренда» часть платы за пользование и (или) содержание (возмещение затрат по содержанию) имущества, осуществляемая в соответствии с договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования, размер которой не зафиксирован договором в виде денежного значения и определяется в ходе исполнения договора, — это расходы (доходы) по условным арендным платежам.

Расходы по условным арендным платежам признаются расходами текущего финансового периода в составе расходов по арендным платежам, обособляемых на соответствующих счетах Рабочего плана счетов субъекта учета, в тех отчетных периодах, в которых они возникают (п. 20 Стандарта «Аренда»). Возмещаемые арендодателю расходы по содержанию им переданного в пользование имущества (на условиях, предусмотренных договором пользования) отражаются по факту предъявления арендатору требования по возмещению (получения документа (счета, иного документа-основания)).

Расходы по возмещению затрат арендодателя на содержание арендованного имущества (при принятии обязательств по условным арендным платежам) отражаются в учете в общеустановленном порядке:

1. Признание расходов пользователем имущества — бюджетным учреждением в сумме обязательства, возникающего согласно документу-основанию:

Дебет 4 109 XX 200 (4 401 20 200) Кредит 4 302 ХХ 730

2. Принятие обязательств:

Дебет 4 506 10 200 Кредит 4 502 11 200

3. Принятие денежных обязательств:

Дебет 4 502 11 200 Кредит 4 502 12 200.

Начисление расходов по содержанию арендованного имущества

Расходы по содержанию объекта аренды (например, эксплуатационные расходы, расходы по техобслуживанию, текущему ремонту), производимые арендатором самостоятельно в соответствии с заключенными им договорами (контрактами), отражаются в общеустановленном порядке, на основании соответствующих документов, подтверждающих произведенные объемы работ, потребленные услуги.

Уплата арендных платежей

Согласно пункту 21 Стандарта «Аренда»:

Выдержка из документа

«Уплата (исполнение) арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение кредиторской задолженности по аренде в корреспонденции со счетами учета денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых активов»

То есть в 2018 году, как и прежде, перечисление арендной платы арендодателю отражается:

Дебет 4 302 24 830 Кредит 4 201 11 610

Одновременно отражается увеличение забалансового счета 18 (КФО 4, КВР 244, КОСГУ 224).

Сверка расчетов арендатора и арендодателя

Поскольку арендные обязательства арендатора (кредит счета 302 24) принимаются к учету в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды, для определения текущей задолженности арендатора по уплате арендных платежей можно использовать следующую формулу:

ДО 302 24 — КО 104 4Х,

где
ДО — оборот по дебету счета (уплачено);
КО — оборот по кредиту счета (начислено).

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» данные суммы определяются в стандартных отчетах, например, в отчете Анализ субконто по субконто Договоры и иные основания возникновения обязательств.

Прекращение права пользования активом по завершении срока пользования имуществом

Согласно абзацу 3 пункта 21 Стандарта «Аренда»:

Выдержка из документа

«Остаточная стоимость права пользования активом сторнируется в уменьшение кредиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) при досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования, в соответствии с которым были приняты указанные объекты учета операционной аренды. При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата Рабочего плана счетов субъекта учета не отражается»

Согласно пункту 28 Инструкции № 174н:

Выдержка из документа

«прекращение права пользования активом (при условии полного исполнения договора) (выбытие объекта учета операционной аренды) отражается по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 011140000 „Права пользования
нефинансовыми активами» и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010440000 „Амортизация прав
пользо­вания активами» в сумме балансовой стоимости права пользования активами»

По истечении полного срока использования, предусмотренного договором, прекращение права пользования имуществом отражается в Бухгалтерской справке (ф. 0504833):

Документ

Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 258н

  • Сфера применения
  • Классификация объектов – операционная или финансовая аренда
  • Объекты учета операционной аренды
  • Учет по договору аренды у казенного учреждения
  • Учет по договору аренды у бюджетного (автономного) учреждения
  • Передача в аренду части объекта

С 1 января 2018 года учреждения всех типов при ведении бухгалтерского (бюджетного) учета и составлении отчетности применяют федеральный стандарт «Аренда», утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н (далее – СГС «Аренда», Стандарт). Методические рекомендации по применению СГС «Аренда» доведены письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464 (далее – Методические рекомендации). Соответствующие изменения в связи с введением Стандарта внесены в инструкции по ведению бухгалтерского учета для учреждений госсектора.

Положения СГС «Аренда» и федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н (далее – СГС «Концептуальные основы»), применяются одновременно.

Сфера применения

СГС «Аренда» применяется при отражении в учете получения (предоставления) во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договорам:

  • аренды (имущественного найма);
  • безвозмездного пользования.

Отношения по договору аренды, в т.ч. финансовой аренды (лизинга), договору безвозмездного пользования регулируются гл. 34, 36 ГК РФ соответственно. Особенности договора финансовой аренды (договора лизинга), стороной которого является государственное или муниципальное учреждение, установлены Федеральным законом от 29.10.1998 № 164-ФЗ.

Для применения СГС «Аренда» имеет значение, какая из сторон договора будет выполнять обязательства по содержанию имущества. Положениями Стандарта следует руководствоваться, только если такие обязательства возлагаются на пользователя имущества. Также пользователь должен выполнять иные условия, оговоренные при передаче объектов.

О том, что пользователь (арендатор, ссудополучатель) исполняет обязательства по содержанию имущества, можно говорить, если он:

  • заключает договоры (контракты) на содержание имущества, осуществляет расходы самостоятельно;
  • возмещает передающей стороне (арендодателю, ссудодателю) расходы по содержанию имущества.

Положения СГС «Аренда» не применяются при закреплении государственного (муниципального) имущества на праве оперативного управления за учреждениями с целью выполнения возложенных полномочий (п. 10 Стандарта).

Также не следует применять СГС «Аренда», если учреждение передает объекты нефинансовых активов иным учреждениям (органам власти) для выполнения функций (полномочий), однако обязанности по содержанию имущества остаются у передающей стороны. Иными словами, если учреждение создано собственником имущества в целях организационно-технического обеспечения других учреждений и органов власти, классификация объектов учета аренды не осуществляется. Передача такого имущества отражается в порядке, который действовал до применения СГС «Аренда» (до 1 января 2018 г.):

  • передающей стороной – на соответствующих счетах аналитического учета счета 101 00 «Основные средства», одновременно на забалансовом счете 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование»;
  • принимающей стороной – на счете 01 «Имущество, полученное в пользование».

Стандарт не применяется при отражении в бухгалтерском учете объектов, которые возникают при предоставлении:

  • участков недр – в целях геологического изучения недр, разведки и (или) добычи полезных ископаемых (нефти, природного газа, иных аналогичных невозобновляемых ресурсов);
  • биологических активов – во временное владение и пользование или во временное пользование;
  • материальных носителей, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации (в части принятия на учет нематериальных активов) – во временное пользование.

Право пользования программными продуктами к материальным ценностям не относится. Передача прав на результаты интеллектуальной деятельности регулируется частью четвертой ГК РФ. Положения о договорах аренды или безвозмездного пользования в этом случае не применяются. Следовательно, на предоставление (получение) прав пользования нематериальными активами требования СГС «Аренда» не распространяются.

В инструкцию, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н), не вносились изменения в части учета нематериальных активов, полученных в пользование учреждением (лицензиатом). Согласно п. 66 Инструкции № 157н такие объекты по-прежнему учитываются на забалансовом счете 01 по стоимости, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

Классификация объектов – операционная или финансовая аренда

СГС «Аренда» предусмотрено два вида аренды – операционная и финансовая (неоперационная). Классификация объекта учета аренды относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Классификация объектов учета зависит:

  • от предполагаемого срока использования имущества по отношению к оставшемуся сроку полезного использования;
  • величины арендных платежей по отношению к справедливой стоимости объекта;
  • соблюдения иных условий, предусмотренных пп. 12 – 16 СГС «Аренда».

В таблице представлена сравнительная характеристика условий, при соблюдении которых объекты квалифицируются в качестве объектов операционной или финансовой (неоперационной) аренды.

№ п/п Операционная аренда Финансовая (неоперационная) аренда
1 Срок пользования имущества меньше и несопоставим с оставшимся сроком полезного использования Срок пользования имуществом сопоставим с оставшимся сроком полезного использования
2 Общая сумма арендной платы (платы за пользование имуществом за весь срок пользования), выкупной цены ниже и несопоставима со справедливой стоимостью имущества Сумма всех арендных платежей (ожидаемых экономических выгод арендодателя) сопоставима со справедливой стоимостью имущества
3 Арендные платежи являются только платой за пользование имуществом (арендной платой) Передача права собственности на имущество арендатору по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей выкупной цены
4 Передача в пользование земельных участков (иных непроизведенных активов) Передача специализированного имущества, которое только пользователь (арендатор) может использовать без существенных изменений (реконструкций, модификации)
5 Обязанность пользователя имущества вернуть объект по завершении права пользования в состоянии, позволяющем правообладателю (собственнику) использовать его в дальнейшем Передаваемое имущество не может быть заменено другим имуществом без дополнительных финансовых расходов
6 Приоритетное право арендатора на продление договора аренды на дополнительный срок при сохранении прежнего уровня арендных платежей либо арендной платы, в т.ч. ниже рыночного
7 Убытки (прибыль) от изменений справедливой стоимости передаваемого имущества в течение срока договора относятся на пользователя имущества
8 Рассрочка по оплате арендных платежей (арендной платы и (или) выкупной стоимости имущества)

Если при наличии одного или нескольких признаков операционной аренды иные условия пользования имуществом соответствуют признакам финансовой (неоперационной) аренды, в учете признаются объекты неоперационной (финансовой) аренды.

Срок полезного использования объекта учета аренды – это срок, в течение которого учреждение планирует использовать объект в тех целях, ради которых он был получен. При сопоставлении срока пользования имущества согласно договору и оставшегося срока полезного использования нужно исходить из обязанности пользователя вернуть объект по окончании договора в состоянии, позволяющем правообладателю (собственнику) использовать его в дальнейшем.

Цель амортизации состоит в накоплении денежных средств, на которые после полного износа объектов приобретаются новые активы (п. 84 Инструкции № 157н). Срок полезного использования объекта может быть больше, чем срок начисления амортизации, поэтому сопоставлять его и оставшийся срок амортизации передаваемого имущества в целях применения СГС «Основные средства» некорректно.

Передача государственного (муниципального) имущества, которое составляет казну, органом по управлению этим имуществом классифицируется для целей Стандарта в качестве объектов учета аренды. Исключение – закрепление государственного (муниципального) имущества на праве оперативного управления за учреждениями (п. 10 СГС «Аренда»).

Анализ признаков операционной и финансовой аренды показывает, что в большинстве случаев у учреждений возникают объекты операционной аренды. К финансовой аренде чаще всего относится передача основных средств в лизинг.

Согласно п. 31 СГС «Аренда» права пользования активом разделяются на краткосрочные (менее года) и долгосрочные (более года). Никаких других временных ограничений Стандарт не содержит. Это означает, что под действие СГС «Аренда» подпадает почасовая аренда объектов, например, помещений, а также аренда сроком на один или несколько дней.

Минфин России в письме от 19.04.2018 № 02-07-05/26416 выразил мнение, что в подобных ситуациях целесообразно заключить иной вида договора, например, договор оказания услуги по предоставлению помещения. Тогда, по мнению Минфина России, операция не подпадает под действие СГС «Аренда», а доходы учреждения от оказания платных услуг относятся на подстатью 131 КОСГУ.

Обращаем внимание, что письма органов власти не являются нормативными правовыми актами, не содержат норм, которые влекут юридические последствия для неопределенного круга лиц. Письма носят информационный характер и не препятствуют учреждениям руководствоваться нормами законодательства в ином понимании, чем изложено в разъяснениях.

С точки зрения гражданского права аренда представляет собой вид обязательства по передаче имущества в пользование и (или) владение. Гражданское законодательство не содержит квалификации аренды как услуги. Эти два различных вида обязательств урегулированы различными главами ГК РФ: арендные отношения – гл. 34 ГК РФ, возмездное оказание услуг – гл. 39 ГК РФ.

Если по договору предоставляются в пользование помещения на час, такой договор все равно будет считаться договором аренды. Определение вида договора зависит от его существенных условий. Для договора аренды существенным является условие о предмете договора – предоставление в пользование за плату. Также существенным условием считается объект – имущество, которое предоставляется в аренду. При этом срок, на который имущество сдается арендатору, существенным условием не является и не влияет на определение сущности договора.

По нашему мнению, при передаче в пользование имущества на любой срок необходимо руководствоваться СГС «Аренда». В то же время учет операций должен отвечать критерию рациональности (п. 74 СГС «Концептуальные основы»). Он означает, что затраты на представление информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности не должны превышать ее полезность и преимущества от ее использования. Аналогичное положение содержит п. 3 Инструкции № 157н.

Затраты на представление информации в отчетности включают:

  • затраты на сбор, регистрацию, подтверждение, раскрытие используемых допущений и методологии формирования;
  • затраты на представление пользователям.

При отражении в учете тех или иных операций учреждение должно сопоставить трудозатраты на получение информации и ее ценность для пользователей. В учетной политике целесообразно закрепить, какие объекты учета операционной аренды учреждение фиксирует на счетах бухгалтерского учета, а какие нет.

Далее рассмотрим порядок отражения в учете операций по передаче имущества в аренду у учреждения-арендодателя.

Объекты учета операционной аренды

У передающей стороны (арендодателя) основными объектами учета при операционной аренде являются:

  • расчеты по арендным платежам с пользователем имущества – счет 0 205 21 000 «Расчеты по доходам от операционной аренды»;
  • информация об объектах имущества, переданных в пользование – забалансовый счет 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)»;
  • ожидаемый доход от арендных платежей за весь срок пользования имуществом на дату заключения договора – счет 0 401 40 121;
  • доходы (расчеты) по условным арендным платежам, возникающие на дату определения их величины (как правило, ежемесячно) – счета 0 205 35 000 » Расчеты по условным арендным платежам», 0 401 10 135 «Доходы текущего финансового года по условным арендным платежам». Условными арендными платежами считаются суммы компенсации коммунальных, эксплуатационных расходов, которые уплачиваются арендатором сверх арендной платы.

Согласно п. 11 СГС «Аренда» объекты учета аренды должны классифицироваться и оцениваться на дату подписания договора аренды (имущественного найма). Если договорные условия соответствуют операционной аренде, арендодатель отражает факты хозяйственной жизни согласно пп. 24, 25 Стандарта. Порядок учета объектов операционной аренды со сроком полезного использования объекта менее года (краткосрочные отношения), а также более года (долгосрочные отношения) одинаков.

В Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031) делается запись о передаче объекта в пользование иному юридическому лицу. Ответственным за сохранность переданного имущества указывается руководитель (уполномоченное им лицо) юридического лица, принявшего объект (часть объекта) в пользование.

Обратите внимание, при передаче (возврате) комплекса объектов учета (имущественного комплекса) в аренду проводится обязательная инвентаризация этого имущества (п. 81 СГС «Концептуальные основы»).

Об основных мероприятиях по выявлению и оценке арендодателем объектов операционной аренды при первом применении Стандарта, а также о формировании входящих остатков по объектам учета аренды в ред. 2 «1С:БГУ 8» читайте .

При сдаче в аренду объектов недвижимого имущества нередко возникает вопрос, переводить ли такие объекты в состав инвестиционной недвижимости на счет 101 13. При решении этого вопроса нужно руководствоваться следующими положениями.

Согласно Методическим рекомендациям (доведены письмом Минфина России от 15.12.2017 № 02-07-07/84237) к инвестиционной недвижимости относится полученное (созданное, приобретенное) имущество для целей предоставления его в аренду (субаренду). Право учреждения на предоставление государственного (муниципального) имущества в аренду должно быть предусмотрено учредительными документами в качестве основного вида деятельности.

Таким образом, к объектам инвестиционной недвижимости относятся не все объекты, которые передаются в аренду, а только те из них, которые специально получены (приобретены) для этих целей. Можно предположить, что группа «Инвестиционная недвижимость» будет только у ограниченного числа специализированных учреждений.

Недвижимость, которую занимает учреждение, не является инвестиционной. К объектам недвижимости, занимаемым учреждением, среди прочего относятся здания, сооружения, отдельные помещения, которые предоставлены в пользование иным правообладателям в рамках операционных арендных отношений для выполнения возложенных на учреждение государственных (муниципальных) полномочий (функций), деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд.

Следовательно, в большинстве случаев передаваемое в аренду имущество не требуется переводить в состав инвестиционной недвижимости. Подробнее читайте .

Учет по договору аренды у казенного учреждения

В учете казенного учреждения – арендодателя необходимо сделать следующие записи:

№ п/п Бухгалтерская запись Пункт Инструкции № 162н Примечание
дебет счета кредит счета
На дату классификации объекта аренды
1 Передан объект основных средств арендатору КРБ 1 101 3Х 310
(аналитика – МОЛ арендатора)
КРБ 1 101 3Х 310
(аналитика – МОЛ арендодателя)
7 В размере балансовой стоимости переданного имущества
25 7
2 Начислены администратором доходов бюджета:

  • дебиторская задолженность арендатора;
  • предстоящие доходы от права пользования активом
КДБ 1 205 21 560 КДБ 1 401 40 121 78, 123 В сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом
3 Отражены администратором доходов бюджета плановые (прогнозные) назначения текущего года по доходам от операционной аренды КДБ 1 507 10 121 КДБ 1 504 10 121 150 В объеме обязательств арендатора, подлежащих исполнению в текущем году
4 Отражены администратором доходов бюджета плановые (прогнозные) назначения года, следующего за текущим, по доходам от операционной аренды КДБ 1 507 20 121 КДБ 1 504 20 121 150 В объеме обязательств арендатора, подлежащих исполнению в году, следующем за текущим
Равномерно (ежемесячно) или в соответствии с графиком получения арендных платежей1
5 Признаны доходами текущего финансового года предстоящие доходы от права пользования активом КДБ 1 401 40 121 КДБ 1 401 10 121 120 В объеме арендных платежей
На дату расходов по содержанию имущества
6 Признаны расходы по содержанию переданного имущества (эксплуатационные и коммунальные расходы, техобслуживание, текущий ремонт) КРБ 1 401 20 ХХХ КРБ 1 302 ХХ 730
КРБ 1 105 ХХ 440
КРБ 1 104 ХХ 420
КРБ 1 401 50 226
121 При условии дальнейшего предъявления арендатору
7 Приняты денежные обязательства в объеме расходов на содержание переданного имущества КРБ 1 502 11 ХХХ КРБ 1 502 12 ХХХ 140, 141 При условии дальнейшего предъявления арендатору
По факту предъявления арендатору требований о возмещении затрат на содержание переданного имущества
8 Признаны администратором доходов бюджета доходы по условным арендным платежам КДБ 1 205 35 560 КДБ 1 401 10 135 78, 120 На основании документа, содержащего сумму возмещения (счета, акта и др.)
9 Отражены плановые (прогнозные) назначения текущего года по доходам по условным арендным платежам КДБ 1 507 10 135 КДБ 1 504 10 135 150 Поскольку принимаются денежные обязательства в объеме расходов на содержание переданного имущества, считаем необходимым отражать в плановых назначениях по доходам обязательства арендатора по возмещению затрат на содержание имущества. Операцию можно отражать в момент заключения договора с последующей корректировкой показателей
На дату досрочного прекращения договорных отношений
10 Возвращен арендатором объект основных средств КРБ 1 101 3Х 310
(аналитика – МОЛ арендодателя)
КРБ 1 101 3Х 310
(аналитика – МОЛ арендатора)
7
25 7
11 Сторнирован остаток предстоящих доходов в уменьшение дебиторской задолженности по арендным платежам КДБ 1 205 21 560 КДБ 1 401 40 121 78 На основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833)
12 Уменьшены плановые (прогнозные) назначения по доходам от операционной аренды в размере неполученного дохода КДБ 1 504 Х0 121 КДБ 1 507 Х0 121 150 На основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833)

Согласно п. 150 инструкции, утв. приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, кредитовый показатель по соответствующим счетам аналитического учета счетов 0 504 00 100 отражает сумму прогнозных (плановых) показателей по доходам (поступлениям) на соответствующий финансовый год с учетом их изменений.

Амортизация объекта основных средств, переданного в операционную аренду, начисляется линейным способом с учетом срока завершения начисления амортизации, нормы амортизационных начислений, определенных при принятии объекта к учету, и включается в расходы текущего финансового периода. Это установлено п. 24 СГС «Аренда» и разъясняется в разд. III.3 Методических рекомендаций.

Порядок учета операций по передаче в аренду земельных участков, а также их отражения в «1С:БГУ 8» см. .

Учет по договору аренды у бюджетного (автономного) учреждения

В учете бюджетного (автономного) учреждения – арендодателя необходимо сделать следующие записи:

№ п/п Бухгалтерская запись Пункт Инструкции № 174н Пункт Инструкции № 183н Примечание
дебет счета кредит счета
На дату классификации объекта аренды
1 Передан объект основных средств арендатору КРБ Х 101 ХХ 310
(аналитика – МОЛ арендатора)
КРБ Х 101 ХХ 310
(аналитика – МОЛ арендодателя)
9 9 В размере балансовой стоимости переданного имущества
25 9 9
2 Начислены учреждением:

  • дебиторская задолженность арендатора;
  • предстоящие доходы от права пользования активом
КДБ 2 205 21 560 КДБ 2 401 40 121 93, 158 96, 186 В сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом
3 Отражены плановые (прогнозные) назначения текущего года по доходам от операционной аренды КДБ 2 507 10 121 КДБ 2 504 10 121 171, 177 200, 206 В объеме обязательств арендатора, подлежащих исполнению в текущем году
4 Отражены плановые (прогнозные) назначения года, следующего за текущим, по доходам от операционной аренды КДБ 2 507 20 121 КДБ 2 504 20 121 171, 177 200, 206 В объеме обязательств арендатора, подлежащих исполнению в году, следующем за текущим
Равномерно (ежемесячно) или в соответствии с графиком получения арендных платежей1
5 Признаны доходами текущего финансового года предстоящие доходы от права пользования активом КДБ 2 401 40 121 КДБ 2 401 10 121 150, 158 178, 186 В объеме арендных платежей
6 Начислен НДС на арендную плату КДБ 2 401 10 121 КДБ 2 303 04 730 131, 151 159, 179 В момент начисления доходов текущего года
На дату расходов по содержанию имущества
7 Признаны расходы по содержанию переданного имущества (эксплуатационные и коммунальные расходы, техобслуживание, текущий ремонт) КРБ 2 401 20 ХХХ КРБ 2 302 ХХ 730
КРБ 2 105 ХХ 440
КРБ 2 104 ХХ 420
КРБ 2 401 50 226
26, 37, 128, 160 26, 37, 132 – 138, 188 При условии дальнейшего предъявления арендатору
8 Приняты денежные обязательства в объеме расходов на содержание переданного имущества КРБ 2 502 11 ХХХ КРБ 2 502 12 ХХХ 167 196 При условии дальнейшего предъявления арендатору
По факту предъявления арендатору требований о возмещении затрат на содержание переданного имущества
9 Признаны доходы по условным арендным платежам КДБ 2 205 35 560 КДБ 2 401 10 135 93, 150 96, 178 На основании документа, содержащего сумму возмещения (счета, акта и др.)
10 Отражены плановые (прогнозные) назначения текущего года по доходам по условным арендным платежам КДБ 2 507 10 135 КДБ 2 504 10 135 171, 177 200, 206 Поскольку принимаются денежные обязательства в объеме расходов на содержание переданного имущества, считаем необходимым отражать в плановых назначениях по доходам обязательства арендатора по возмещению затрат на содержание имущества. Операцию можно отражать в момент заключения договора с последующей корректировкой показателей
На дату досрочного прекращения договорных отношений
11 Возвращен арендатором объект основных средств КРБ Х 101 ХХ 310
(аналитика – МОЛ арендатора)
КРБ Х 101 ХХ 310
(аналитика – МОЛ арендатора)
9 9 В размере балансовой стоимости переданного имущества
25
12 Сторнирован остаток предстоящих доходов в уменьшение дебиторской задолженности по арендным платежам КДБ 2 205 21 560 КДБ 2 401 40 121 93, 158 96, 186 На основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833)
13 Уменьшены плановые (прогнозные) назначения по доходам от операционной аренды в размере неполученного дохода КДБ 2 504 Х0 121 КДБ 2 507 Х0 121 171, 177 206 На основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833)

Согласно п. 169 инструкции, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, п. 198 инструкции, утв. приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н, кредитовый показатель по соответствующим счетам аналитического учета счетов 0 504 00 100 отражает сумму плановых назначений по доходам, утвержденных планом ФХД на текущий (очередной) финансовый год, с учетом изменений.

При заключении учреждением договора возмездного пользования имуществом сопоставляются показатели принятых к учету предстоящих доходов от операционной аренды на счете 2 401 40 121, показатели прогнозных доходов по кредиту счета 2 504 00 121 с объемом назначений в плане ФХД. При необходимости в план ФХД требуется оперативно внести изменения.

Амортизация объекта основных средств, переданного в операционную аренду, начисляется линейным способом с учетом срока завершения начисления амортизации, нормы амортизационных начислений, определенных при принятии объекта к учету, и включается в расходы текущего финансового периода. Это установлено п. 24 СГС «Аренда» и разъясняется в разд. III.3 Методических рекомендаций.

Передача в аренду части объекта

В силу п. 45 Инструкции № 157н отдельные помещения зданий, которые имеют разное функциональное назначение, а также являются самостоятельными объектами имущественных прав, учитываются как самостоятельные инвентарные объекты основных средств.

Решение об обособлении в отдельный инвентарный объект основного средства части имущества, передаваемого в пользование по операционной аренде, принимается учреждением самостоятельно (не является обязательным). Такое решение целесообразно принимать, только если учреждение предполагает в дальнейшем (по завершении договора аренды) использовать эту часть имущества как самостоятельный объект (с обособлением выполняемой им целевой функции).

Если в пользование передается часть инвентарного объекта основного средства (например, помещение в здании, отдельный элемент оборудования, автомобиля) и учреждение приняло решение не учитывать отдельно передаваемую часть, операции по внутреннему перемещению или обособлению этой части инвентарного объекта в учете не отражаются. Вместе с тем, передающая сторона должна внести в Инвентарную карточку (ф. 0504031) информацию о передаче в пользование части инвентарного объекта основного средства.

Согласно п. 33 Инструкции № 157н передача (возврат) объекта нефинансовых активов в возмездное пользование (аренду) отражается как его внутреннее перемещение на соответствующих балансовых счетах и одновременно делается запись на забалансовом счете 25. Поскольку при передаче части объекта основных средств, не выделенной в отдельный инвентарный объект, отражать внутреннее перемещение на балансовых счетах не требуется, по нашему мнению, на забалансовом счете 25 эту операцию также можно не учитывать.

Для управленческих нужд учреждение вправе организовать учет сданных в аренду частей инвентарных объектов на счете 25. Однако в этом случае порядок расчета стоимости частей объектов, переданных в возмездное пользование, учреждению придется установить самостоятельно и закрепить в учетной политике. Например, при передаче в аренду помещения в здании его стоимость можно рассчитать пропорционально общей площади здания.

О порядке учета объектов операционной аренды при передаче частей недвижимого имущества в аренду, а также отражения операций в «1С:БГУ 8» читайте .

1 Если доход текущего года от предоставления права пользования активом признается в соответствии с графиком получения арендных платежей, разница между кредитовым показателем (остатком) по счету 0 401 40 121 и дебетовым показателем (остатком) по счету 0 205 21 000 отражает:

  • при отрицательном значении – дебиторскую задолженность арендатора по платежам, срок уплаты которых наступил согласно графику;
  • положительном значении – объем предварительных (авансовых) платежей, полученных ранее предусмотренных графиком сроков.

Стандарт “Аренда”: когда бюджетные учреждения могут не применять его положения

Федеральный стандарт государственного сектора «Аренда», утвержденный приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н (далее — СГС «Аренда»), вступил в силу 1 января 2018 года. Однако у бухгалтеров до сих пор возникают вопросы по его применению.

В данной статье мы рассмотрим основные ситуации, когда бюджетные учреждения могут не применять положения СГС «Аренда».

Исключения для неприменения положений СГС «Аренда», предусмотренные самим стандартом

Пунктом 4 СГС «Аренда» предусмотрены три хозяйственные операции, при отражении которых положения Стандарта не применяются. К ним относится предоставление:

  1. участков недр в целях осуществления геологического изучения недр, разведки и (или) добычи полезных ископаемых (нефти, природного газа, иных аналогичных невозобновляемых ресурсов);
  2. во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей, относящихся для целей бухгалтерского учета к биологическим активам;
  3. во временное пользование материальных носителей, в которых выражены соответствующие результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в части принятия на учет активов, относящихся для целей бухгалтерского учета к нематериальным активам.

Других исключений для неприменения СГС «Аренда» не содержит.

Разъяснения специалистов Минфина России о неприменении положений СГС «Аренда»

В течение 2018 года Минфин России выпустил ряд писем. В них разъясняется, когда положения СГС «Аренда» могут не применяться. Рассмотрим основные из них.

Письмо Минфина России от 13.06.2018 № 02-07-10/40429

Согласно данному письму положения СГС «Аренда» не применяются в следующих ситуациях:

  1. при наличии распорядительных документов о передаче объектов пользователю (арендатору) в целях использования имущества для выполнения функций (полномочий). При этом обязательным условием является тот факт, что обязанности по содержанию переданного в пользование имущества остаются у передающей стороны.
  2. при наличии организационно-распорядительных документов у арендодателя имущества, возлагающих на него функции по содержанию имущества. Иными словами, если в качестве арендодателя (ссудодателя) выступает организация (дирекция и т. п.), специально созданная для обеспечения других учреждений имуществом и наделенная полномочиями по содержанию переданного имущества, положения СГС «Аренда» не применяются.

По сути, данное письмо дублирует положения, предусмотренные разделом II методических рекомендаций по применению СГС «Аренда» (доведенных письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464) и п. 32 Инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее — Инструкция № 157н).

Письмо Минфина России от 14.09.2018 № 02-07-10/66285

Согласно данному письму СГС «Аренда» применяется при отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций, порождающих возникновение доходов. На эту тему были и иные письма (смотрите письма Минфина России от 22.11.2018 № 02-07-10/84404, от 19.09.2018 № 02-07-10/67168 и др.).

Специалисты Минфина России ссылаются на п.п. 41, 43 федерального стандарта «Концептуальные основы», утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н (далее — СГС «Концептуальные основы»).

Согласно п. 41 СГС «Концептуальные основы» нефинансовые активы, полученные от собственника (учредителя) для выполнения возложенных на учреждение полномочий (функций), осуществления деятельности по оказанию услуг либо для управленческих нужд, признается вкладом собственника (учредителя).

В свою очередь, доходом признается увеличение полезного потенциала активов и (или) поступление экономических выгод, за исключением поступлений, связанных с вкладами собственником (учредителем) (п. 43 СГС «Концептуальные основы»).

Учитывая изложенное, при движении объектов в рамках безвозмездного пользования ни у ссудополучателя (принимающей стороны), ни у ссудодателя (передающей стороны) доходов не возникает. Такое движение рассматривается с позиции имущественного вклада собственника (учредителя). Следовательно, положения СГС «Аренда» могут не применяться.

Обратите внимание, сюда не относятся операции по передаче (получению) имущества в безвозмездное пользование, осуществляемые в рамках межбюджетной передачи.

Письма Минфина России от 22.11.2018 № 02-07-10/84404, от 31.08.2018 № 02-07-10/62448, от 27.09.2018 № 02-07-10/69410 и др.

Согласно разъяснениям методологов Минфина России положения СГС «Аренда» не применяются в случае, если обязанность предоставить имущество в пользование установлена законодательно.

Примером таких операций может служить:

  • предоставление транспортными инфраструктурами в безвозмездное пользование служебных и подсобных помещений, оборудования, средств и услуг связи территориальным органам и подразделениям полиции, выполняющим задачи по обеспечению безопасности граждан и охране общественного порядка, противодействию преступности на железнодорожном, водном, воздушном транспорте и метрополитенах (п. 6 ст. 48 Федерального закона от 07.02.2011 № 3-ФЗ «О полиции );
  • предоставление образовательной организацией на безвозмездной основе в пользование медицинской организации помещения для оказания первичной медико-санитарной помощи обучающимся (ст. 41 Федерального закона от 30.11.2010 № 273 «Об образовании в Российской Федерации»);
  • предоставление помещения для проведения выездной налоговой проверки (ст. 89 Налогового Кодекса РФ);
  • и другие.

В перечисленных выше ситуациях операции по передаче (получению) имущества в пользование отражается «по-старому»:

  • у передающей стороны путем внутреннего перемещения объектов на балансовых счетах и одновременно на соответствующем забалансовом счете;
  • у принимающей стороны на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование».

Исключения для неприменения положений СГС «Аренда», предусмотренные Инструкцией № 157н

10 февраля 2019 года приказом Минфина России от 28.12.2018 № 298н в Инструкцию № 157н были внесены изменения. В частности, они коснулись описания забалансового счета 01 «Имущество, полученное в пользование».

Так, п. 335 Инструкции № 157н дополнен новыми положениями. Согласно им объектами аренды с 2019 года не являются:

  • имущество казны и иное имущество, полученное на безвозмездной основе, как вклад собственника (учредителя);
  • имущество, которым по решению собственника (учредителя) пользуется учреждение (орган власти) при выполнении возложенных на него функций (полномочий), без закрепления права оперативного управления;
  • имущество, полученное в безвозмездное пользование в силу обязанности его предоставления (получения), возникающей в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Получается, что данные ранее разъяснения Минфина России нашли свое отражение в новых положениях Инструкции № 157н. Частные письма Минфина России не являются нормативными актами, и учреждениям не обязательно ими руководствоваться. Соответственно, до 2019 года учреждение в отношении отражения конкретных операций по аренде могло принять иное решение, противоположное выраженному в письме. С 2019 года рассмотренные в данной статье положения писем перешли в нормы Инструкции № 157н, противоречить которым учреждение уже не вправе.

Письмо Минфина РФ от 13.12.2017 № 02-07-07/83463

Министерство финансов Российской Федерации в целях методологического сопровождения применения федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 декабря 2016 г. № 258н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации от 4 мая 2017 г., регистрационный номер 46606), (далее – СГС «Аренда», Стандарт № 258н) направляет для руководства Методические указания по переходным положениям СГС «Аренда» при первом применении.

Приложение: в 1 экз. на 9 л.
А. М. Лавров

Приложение
к Письму Министерства финансов
Российской Федерации
от 13.12.2017 № 02-07-07/83463

Методические указания по переходным положениям СГС «Аренда» при первом применении

1. Общие положения

В целях обеспечения полноты раскрытия информации о государственных (муниципальных) активах (ресурсах), вовлеченных организациями государственного сектора при осуществлении своей деятельности (выполнении государственных (муниципальных) функций, государственных (муниципальных) услуг), Федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации № 258н от 31.12.2016 (далее – СГС «Аренда»), предусмотрено с учетом международной практики дополнительное раскрытие в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, а также в бюджетном учете (далее – бухгалтерский учет) информации об имеющихся имущественных правах (обязательствах), возникающих при получении (предоставлении) во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования (далее – объекты учета аренды), а также при раскрытии в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации об указанных объектах бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 11 СГС «Аренда» объекты бухгалтерского учета при получении (передаче) во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования объектами имущества классифицируются:

либо в качестве объекта учета аренды (объекта учета операционной аренды);

либо в качестве объекта учета финансовой (неоперационной) аренды);

либо признаются объектами основных средств (при финансовой (неоперационной) аренде).

Основными объектами учета при операционной аренде являются:

у принимающей стороны:

– право пользования имуществом (новый балансовый счет 0 111 40 ООО «Право пользования имуществом»);

– обязательства по уплате арендных платежей (балансовый счет 0 302 24 ООО «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»);

– амортизация права пользования имуществом (новый балансовый счет 0 104 40 450 «Амортизация права пользования имуществом»);

– расходы (обязательства) по условным арендным платежам, возникающие на дату определения их величины (как правило ежемесячно): соответствующие счета аналитического учета счетов 0 302 00 000 «Обязательства», 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года»;

у передающей стороны:

– расчеты по арендным платежам с пользователем имущества: соответствующие счета аналитического учета счета 0 205 21 000 «Расчеты с плательщиками доходов от операционной аренды»;

– информация об объектах имущества, переданных в пользование (о переданных объектах учета операционной аренды):

соответствующие забалансовые счета 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)», 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование»;

– ожидаемый доход от арендных платежей, рассчитанный за весь срок пользования имуществом, предусмотренный на дату заключения договора (контракта):

соответствующие счета аналитического учета счета 0 401 40 121 «Доходы будущих периодов от операционной аренды»;

– доходы (расчеты) по условным арендным платежам, возникающие на дату определения их величины (как правило ежемесячно):

соответствующие счета аналитического учета счета 0 205 35 000 «Расчеты по доходам по условным арендным платежам», 0 401 10 135 «Доходы текущего финансового года по условным арендным платежам».

Основными объектами учета при финансовой (неоперационной) аренде являются:

у принимающей стороны:

– объект основного средства:

соответствующие аналитические счета балансового счета 0 101 00 000 «Основные средства»;

– обязательства по уплате арендных платежей:

соответствующие аналитические счета балансового счета 0 302 24 000 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»;

– амортизация основного средства:

соответствующие аналитические счета балансового счета 0 104 00 ООО «Амортизация»;

– расходы (обязательства) по условным арендным платежам, возникающие на дату определения их величины (как правило ежемесячно): соответствующие счета аналитического учета счета 0 302 00 000 «Обязательства», 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года»;

у передающей стороны:

– расчеты по арендным платежам с пользователем имущества: соответствующие счета аналитического учета счета 0 205 22 000 «Расчеты с плательщиками доходов от финансовой аренды»;

– информация об объектах имущества, переданных в пользование (о переданных объектах учета финансовой (неоперационной) аренды):

соответствующие забалансовые счета 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)», 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование»;

– ожидаемый доход от арендных платежей, рассчитанный за весь срок пользования имуществом, предусмотренный на дату заключения договора: соответствующий счет аналитического учета счета 0 401 40 122 «Доходы будущих периодов от финансовой аренды»;

– доходы (расчеты) по условным арендным платежам, возникающие на дату определения их величины (как правило ежемесячно):

соответствующие счета аналитического учета счета 0 205 35 000 «Расчеты по доходам по условным арендным платежам», 0 401 10 135 «Доходы текущего финансового года по условным арендным платежам»;

– доходы будущих периодов по процентным платежам: соответствующие аналитические счета балансового счета 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов».

Положениями нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности организациями государственного сектора, действующих до перехода на применение СГС «Аренда» (до 1 января 2018 года), предусмотрено отражение следующих объектов учета аренды: у принимающей стороны:

а) объектов имущества, полученных в возмездное (безвозмездное) пользование – забалансовый счет 01 «Имущество, полученное в пользование».

Согласно пункту 333 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий

наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 01.12.2010 № 157н, объекты имущества, полученные субъектом учета от балансодержателя (собственника) имущества, подлежали учету на забалансовом счете на основании акта приема-передачи (иного документа, подтверждающего получение имущества и (или) права его пользования) по стоимости, указанной (определенной) передающей стороной (собственником), а в случае отсутствия данных о стоимости – в условной оценке: один объект, один рубль;

б) обязательств по уплате арендных платежей:

балансовый счет 0 302 24 ООО «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом».

По состоянию на 1 января года первого применения СГС «Аренда», следующего за отчетным (на 1 января 2018 года) – на счете 0 302 24 000 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом» (подлежит отражению объем принятых и неисполненных денежных обязательств). При этом объем принятых обязательств по уплате арендных платежей в финансовые периоды, следующие за отчетным годом (на период применения СГС «Аренда») отражается на 1 января 2018 года по соответствующим счетам аналитического учета счета 0 502 01 224 «Принятые обязательства по уплате арендных платежей» (0 502 21 224, 0 502 31 224, 0 502 41 224, 0 502 91 224);

в) обязательств по возмещению затрат по содержанию переданных объектов имущества (по условным арендным платежам), возникающих на дату определения их величины (как правило ежемесячно), – на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 302 00 000 «Обязательства» (подлежит отражению объем принятых и неисполненных денежных обязательств). При этом объем принятых обязательств по оплате условных арендных платежей (уплате возмещения расходов по содержанию объектов имущества, переданных в пользование) не исполненных на 1 января 2018 года отражается по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 302 00 000 «Обязательства», на финансовые периоды, следующие за отчетным годом (на период применения СГС «Аренда») отражается на 1 января 2018 года по соответствующим счетам аналитического учета счета 0 502 XI 200 «Принятые обязательства»;

г) расходов по возмещению затрат на содержание переданных объектов имущества (по условным арендным платежам), возникающих на дату определения их величины (как правило ежемесячно), – на соответствующих счетах аналитического учета счетов 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года».

По состоянию на дату первого применения СГС «Аренда» показатели расходов, отраженных за отчетный период (за 2017 год), относятся на финансовый результат прошлых отчетных периодов (счет 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»). Учитывая изложенное, показатели по счетам 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года» по состоянию на 1 января 2018 года содержат нулевые показатели;

у передающей стороны:

а) расчетов по арендным платежам с пользователем имущества: соответствующие счета аналитического учета счета 0 205 20 000 «Расчеты по доходам от собственности» (подлежит отражению объем задолженности по неисполненным расчетам);

б) информации об объектах имущества, переданных в пользование (о переданных объектах учета финансовой (неоперационной) аренды):

соответствующие забалансовые счета 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)», 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование»;

в) расчетов по условным арендным платежам, возникающих на дату определения их величины (как правило ежемесячно):

соответствующие счета аналитического учета счета 0 205 30 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг» (по дебетовому остатку подлежит отражению объем задолженности пользователя имущества по неисполненным платежам; по кредитовому остатку подлежат отражению расчеты по предварительно произведенным оплатам).

г) доходов по условным арендным платежам, возникающих на дату определения их величины (как правило ежемесячно). По состоянию на дату первого применения СГС «Аренда» показатели доходов, отраженных за отчетный период (за 2017 год) относятся на финансовый результат прошлых отчетных периодов (счет 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»). Учитывая изложенное, показатели по счету 0 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг » по состоянию на 1 января 2018 года содержат нулевые показатели.

Отражение объектов учета аренды в соответствии с положениями СГС «Аренда» в (бухгалтерском учете при первом применении Стандарта (по состоянию на 1 января 2018 года), в том числе отражение на балансовых счетах вновь признаваемых при первом применении Стандарта объектов учета аренды, осуществляется в межотчетный период с использованием счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов». При этом формирование входящих остатков по состоянию на 1 января 2018 года осуществляется на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833)1, сформированной в соответствии с данными инвентаризации, проведенной субъектом учета в порядке, установленном им в рамках учетной политики.

1 Утверждена Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2015 № 52н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению» (далее – Приказ № 52н).

Обращаем внимание, что при формировании бюджетной отчетности, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений за 2017 год порядок учета активов, обязательств, доходов, расходов, иных объектов бухгалтерского учета не изменяется.

Документами учетной политики, принятыми субъектом учета в рамках формирования своей учетной политики, регулируются следующие положения ведения бухгалтерского учета объектов учета аренды:

применяемые способы амортизации относительно групп объектов учета аренды;

особенности применения первичных (сводных) учетных документов при отражении операций по объектам учета аренды, в том числе при изменении их стоимостных оценок в бухгалтерском учете, при досрочном расторжении договоров пользования, реклассификации объектов учета аренды;

порядок проведения инвентаризации объектов учета аренды, принимаемый с учетом положений Приказа № 52н.

При формировании документов учетной политики, помимо нормативных правовых актов Министерства финансов Российской Федерации, регулирующих ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, необходимо руководствоваться следующими актами:

Бюджетным кодексом Российской Федерации (в части положений, регулирующих ведение бюджетного учета);

Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с учетом особенностей регулирования ведения бухгалтерского учета для организаций государственного сектора (бюджетных организаций).

2. Основные мероприятия по формированию входящих остатков по объектам учета операционной аренды

В целях выявления объектов учета аренды, подлежащих отражению на соответствующих счетах бухгалтерского учета (балансовых, забалансовых), субъекту учета необходимо:

а) провести инвентаризацию объектов имущества, полученных (переданных) в пользование в соответствии с договорами, заключенными до января 2018 года и действующими в период применения СГС «Аренда» (по договорам со сроком действия как в 2017 году, так и в год(ы) следующий(ие) за ним);

б) определить оставшиеся сроки полезного использования объектов операционной аренды (оставшиеся сроки пользования объектами имущества);

в) определить суммы обязательств по уплате арендных платежей за оставшиеся сроки полезного использования объектов (начиная с 2018 года и до завершения сроков использования объектов учета аренды);

г) сформировать Бухгалтерскую справку (ф. 0504833) в целях формирования в межотчетный период входящих остатков по объектам учета аренды:

Арендатору (пользователю) объектов учета операционной аренды необходимо отразить в бухгалтерском учете следующие операции:

– в суммах прав пользования объектами операционной аренды:

по дебету счета 0 111 4х 000 «Право пользования имуществом» и кредиту счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»;

– одновременно отражается объем принятых обязательств по оплате арендных платежей:

по дебету счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» и кредиту счета 0 302 24 000 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом».

При этом субъектом учета обеспечивается сверка показателей, принимаемых объектов учета аренды на балансовые счета и объема принятых обязательств, отраженных по итогам 2017 года (по состоянию на января 2018 года) по соответствующим аналитическим счетам учета принятых обязательств счетов 0 502 01 000 «Принятые обязательства», 0 502 02 000 «Принятые денежные обязательства» за годы, следующие за отчетным финансовым годом (0 502 21 224, 0 502 31 224, 0 502 41 224, 502 91 224, 0 502 22 224, 0 502 32 224, 0 502 42 22.4, 0 502 92 224);

– дополнительно по забалансовому счету 01 «Имущество в пользовании» отражается выбытие (уменьшение) объектов, находящихся в пользовании.

Арендодателю (балансодержателю) объектов учета операционной аренды необходимо отразить в бухгалтерском учете следующие операции:

– в суммах расчетов с пользователями имущества по арендным платежам за оставшиеся сроки полезного использования объектов учета аренды:

по дебету счета 0 205 21 000 «Расчеты с плательщиками доходов от операционной аренды» и кредиту счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»;

– одновременно отражается объем ожидаемого дохода от арендных платежей:

по дебету счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» и кредиту счета 0 401 40 121 «Доходы будущих периодов по операционной аренде».

При этом субъектом учета обеспечивается сверка показателей принимаемых объектов учета аренды на балансовые счета и показателей, отраженных по итогам 2017 года (по состоянию на 1 января 2018 года) по соответствующим аналитическим счетам учета забалансовых счетов 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)», 25 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование». Кроме того, субъекту учета необходимо проверить наличие информации о передаче имущества (части имущества) иному пользователю в рамках операционной аренды в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031) (далее – Инвентарная карточка (ф. 0504031). При отсутствии указанной информации в Инвентарной карточке (ф. 0504031), ее необходимо внести.

Дополнительно субъект учета осуществляет сверку прогнозных показателей по доходам бюджета (доходам по данным Плана финансово-хозяйственной деятельности) с объемом ожидаемых доходов от арендных платежей (счет 0 401 40 121) и по необходимости их уточняет.

3. Основные мероприятия по формированию входящих остатков по объектам учета финансовой (неоперационной) аренды

В целях выявления объектов учета финансовой (неоперационной) аренды, подлежащих отражению на соответствующих счетах бухгалтерского учета (балансовых, забалансовых), субъекту учета необходимо:

а) провести инвентаризацию объектов имущества, полученных (переданных) в пользование в соответствии с договорами, заключенными до 1 января 2018 года и действующими в период применения СГС «Аренда» (по договорам со сроком действия как в 2017 году, так и в год(ы), следующий(ие) за ним;

б) определить оставшиеся сроки полезного использования объектов финансовой (неоперационной) аренды (оставшиеся сроки пользования объектами имущества, оставшиеся сроки выкупа имущества);

в) определить суммы обязательств по уплате арендных платежей за оставшиеся сроки полезного использования объектов (начиная с 2018 года и до завершения сроков использования объектов учета аренды);

г) в целях формирования в межотчетный период входящих остатков по объектам учета финансовой (неоперационной) аренды (по состоянию на 1 января 2018 года, с применением счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов») сформировать Бухгалтерскую справку (ф. 0504833) с учетом положений Методических указаний по применению переходных положений СГС «Основные средства» при первом применении (Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 30.11.2017 № 02-07-07/79257) и положений раздела VI Методических рекомендаций по применению федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда» (СГС «Аренда»).

Операционная аренда у арендодателя: первое применение СГС «Аренда»

В данной статье рассматриваются основные мероприятия по выявлению и оценке арендодателем объектов операционной аренды при первом применении СГС «Аренда» и формирование входящих остатков по объектам учета аренды в редакции 2 программы «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8».

Федеральный стандарт для организаций государственного сектора «Аренда»

С 01.01.2018 подлежит применению Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденный приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н, далее — СГС «Аренда» или Стандарт.

В качестве объектов учета аренды в соответствии с пунктом 2 СГС «Аренда» классифицируются объекты бухгалтерского учета, возникающие при получении (предоставлении) государственного (муниципального) имущества во временное владение (пользование):

  • по договору аренды (имущественного найма);
  • по договору безвозмездного пользования.

СГС «Аренда» выделяет два типа аренды:

1. Операционная аренда. Это наиболее распространенный вариант среди «обычных» государственных (муниципальных) учреждений. Объекты учета операционной аренды возникают, например, при передаче или получении в аренду помещений, транспортных средств и другого имущества на небольшой срок (от нескольких месяцев до нескольких лет), несопоставимый с оставшимся сроком полезного использования имущества (п. 12 Стандарта), а также при передаче или получении в аренду земли (непроизведенных активов) (п. 16 Стандарта).

2. Неоперационная (финансовая) аренда. Объекты учета неоперационной (финансовой) аренды возникают при заключении договоров лизинга, а также в некоторых особых случаях (п. 13, 14 Стандарта), в частности:

  • при передаче имущества казны в аренду или безвозмездное пользование коммерческим и некоммерческим организациям на долгосрочной основе;
  • при предоставлении арендодателем рассрочки по уплате арендных платежей.

Подробно порядок классификации объектов бухгалтерского учета в качестве объектов учета операционной или финансовой аренды рассмотрен в пунктах 12-16 Стандарта.

Согласно пункту 24 Стандарта передача арендодателем объекта учета операционной аренды пользователю (арендатору) отражается в прежнем порядке — как внутреннее перемещение нефинансового актива на дату классификации объекта аренды без отражения его выбытия.

Новацией Стандарта является то, что одновременно с отражением внутреннего перемещения переданного в аренду (безвозмездное пользование) НФА следует отразить дебиторскую задолженность по арендным обязательствам пользователя (арендатора) в корреспонденции с балансовыми счетами учета предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды.

Переходные положения СГС «Аренда» при первом применении

СГС «Аренда» не содержит переходных положений при его первом применении. Методические указания по переходным положениям Стандарта при первом применении доведены письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83463, далее — Методические указания.

Если на 1 января 2018 года в учреждении (арендодателе) есть действующие переходящие договоры аренды, необходимо:

а) провести инвентаризацию объектов имущества, переданных в пользование в соответствии с договорами, заключенными до 1 января 2018 года и действующими в период применения СГС «Аренда» (по договорам со сроком действия как в 2017 году, так и в год(ы), следующий(ие) за ним);

б) определить оставшиеся сроки полезного использования объектов операционной аренды (оставшиеся сроки пользования объектами имущества);

в) определить суммы обязательств по уплате арендных платежей за оставшиеся сроки полезного использования объектов (начиная с 2018 года и до завершения сроков действия договоров аренды);

г) по каждому действующему договору аренды отразить в учете дебиторскую задолженность по арендным обязательствам арендатора и предстоящие доходы от предоставления права пользования активом в сумме арендных платежей за оставшийся срок пользования объектом учета аренды.

Об этом сказано в разделе 2 Методических указаний.

Выдержка из документа

Отражение объектов учета аренды в соответствии с положениями СГС «Аренда» в (бухгалтерском учете при первом применении Стандарта (по состоянию на 1 января 2018 года), в том числе отражение на балансовых счетах вновь признаваемых при первом применении Стандарта объектов учета аренды, осуществляется в межотчетный период с использованием счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов». При этом формирование входящих остатков по состоянию на 1 января 2018 года осуществляется на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833), сформированной в соответствии с данными инвентаризации, проведенной субъектом учета в порядке, установленном им в рамках учетной политики.

Таким образом, по каждому действующему договору аренды арендодателем в межотчетный период должны быть сформированы следующие бухгалтерские записи в сумме расчетов с пользователями имущества по арендным платежам за оставшийся срок полезного использования объектов учета аренды:

Дебет 0 205 21 000 «Расчеты с плательщиками доходов от операционной аренды»
Кредит 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»;
Дебет 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
Кредит 0 401 40 121 «Доходы будущих периодов по операционной аренде».

В соответствии с пунктом 2 Инструкции по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н в разрядах 1-17 номера счета 040130000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» отражаются нули.

Формирование входящих остатков по объектам операционной аренды

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» редакции 2 для ввода входящих остатков по объектам учета аренды применяется документ Начисление доходов будущих периодов (раздел Услуги, работы, производство — Долгосрочные договоры, аренда). Для каждого договора аренды необходимо ввести отдельный документ Начисление доходов будущих периодов. Рассмотрим порядок заполнения документа на условном примере.

Пример

Бюджетное учреждение сдает в аренду имущество по договору аренды с 01.01.2017 по 31.12.2018. Ежемесячная ставка арендной платы составляет 10 000 руб. в месяц, плюс НДС 18 %. Необходимо ввести входящие остатки по объектам учета операционной аренды при первом применении СГС «Аренда».

В документе необходимо ввести данные об объектах учета аренды за оставшийся срок пользования:

  • установить дату 31.12.2017 и флаг Отразить в меж­отчетном периоде;
  • установить вид операции Передача в аренду;
  • выбрать контрагента (арендатора) и договор аренды;
  • указать КФО, КПС счетов 205.21 и 401.40 и КЭК 121 «Доходы от операционной аренды» счета 401.40.

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н, в редакции приказа Минфина России от 27.12.2017 № 255н доходы от арендных платежей (за исключением доходов от условных арендных платежей), являющихся платой за пользование арендованного имущества (арендной платой), возникающие при предоставлении во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договорам операционной аренды, за исключением арендных платежей при предоставлении земель, относятся на статью КОСГУ 121 «Доходы от операционной аренды».

В табличной части в строке Сумма по договору колонки Арендные платежи следует указать суммы расчетов по арендным платежам за оставшийся срок согласно договору аренды. В нашем примере по состоянию на 01.01.2018 оставшийся срок полезного использования объектов учета аренды составляет 12 месяцев (указывается в колонке Количество) (рис. 1).

На закладке Порядок учета доходов следует установить параметры списания доходов будущих периодов, со счета 401.40 (рис. 2):

  • Порядок признания доходов — «По месяцам», «По календарным дням» или «В особом порядке» (подробнее см. в справке к документу).
  • Срок списания доходов на счет учета финансового результата текущего периода (401.10). В нашем примере оставшийся срок пользования арендатором объектами аренды — с 01.01.2018 по 31.12.2018.
  • Счет и аналитику учета доходов текущего периода в бухгалтерском учете (401.10).

При ведении налогового учета также требуется установить параметры отражения доходов в налоговом учете по налогу на прибыль.

Согласно пункту 4 статьи 250 НК РФ доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду) относятся к внереализационным доходам. В программе они отражаются на счете налогового учета Н91.01 «Прочие доходы» по статьям прочих доходов с видом «Сдача имущества в аренду или субаренду».

На закладке Бухгалтерская операция следует выбрать типовую операцию Ввод входящих остатков по объектам учета аренды, указать КПС счета 401.30 (рис. 3) и провести документ.

При проведении документа в межотчетном периоде формируются бухгалтерские записи согласно пункту 24 СГС «Аренда» по отражению:

  • расчетов с пользователем имущества по арендным платежам за оставшийся срок полезного использования объектов учета аренды по дебету счета 0 205 21 000 «Расчеты с плательщиками доходов от операционной аренды»;
  • объема ожидаемого дохода от арендных платежей по кредиту счета 0 401 40 121 «Доходы будущих периодов по операционной аренде» (рис. 4).

Кроме этого, в регистре сведений Параметры списания доходов будущих периодов сохраняется информация о сроке списания доходов будущих периодов и порядке отражения доходов текущего периода в бухгалтерском и налоговом учете. Из документа Начисление доходов будущих периодов следует сформировать Бухгалтерскую справку (ф. 0504833) (по кнопке Печать — Справка ф. 0504833 (развернутая)) (рис. 4).

В дальнейшем, начиная с января 2018 года, в течение срока пользования активом в соответствии с пунктом 25 Стандарта доходы от предоставления права пользования активом признаются доходами текущего финансового года в составе доходов от собственности с одновременным уменьшением предстоящих доходов от предоставления права пользования активом либо равномерно (ежемесячно) на протяжении срока пользования объектом учета аренды, либо в соответствии с установленным договором аренды (имущественного найма) графиком получения арендных платежей.

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» редакции 2 соответствующие бухгалтерские записи формируются документами Списание доходов будущих периодов (раздел Услуги, работы, производство — Долгосрочные договоры, аренда) на основании сведений о порядке отражения доходов текущего периода в бухгалтерском и налоговом учете из регистра Параметры списания доходов будущих периодов по соответствующему договору.

Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 258н

  • Объекты учета операционной аренды
  • Учет по договору аренды у казенного учреждения
  • Учет по договору аренды у бюджетного (автономного) учреждения
  • Аренда на один день или несколько часов в неделю согласно расписанию

С 1 января 2018 года учреждения всех типов при ведении бухгалтерского (бюджетного) учета и составлении отчетности применяют федеральный стандарт «Аренда», утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н (далее – СГС «Аренда», Стандарт). Методические рекомендации по применению СГС «Аренда» доведены письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464 (далее – Методические рекомендации). Соответствующие изменения в связи с введением Стандарта внесены в инструкции по ведению бухгалтерского учета для учреждений госсектора.

Положения СГС «Аренда» и федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н, применяются одновременно.

О сфере применения Стандарта, а также о признаках операционной и финансовой аренды читайте .

Отношения по договору аренды регулируются гл. 34 ГК РФ. Срок аренды определяется в договоре (п. 1 ст. 610 ГК РФ). Если срок в договоре не указан, он считается заключенным на неопределенный срок. В этом случае каждая из сторон вправе в любое время отказаться от договора, предупредив об этом другую сторону за один месяц, а при аренде недвижимого имущества за три месяца (п. 2 ст 610 ГК РФ). Законом или договором может быть установлен иной срок для предупреждения о прекращении договора аренды, заключенного на неопределенный срок.

Договор аренды, заключенный на неопределенный срок, подразумевает возврат имущества арендодателю. Отсутствие конкретного срока говорит о том, что арендодатель не знает, когда именно ему может понадобиться предоставленное в пользование имущество. Таким образом, актив, полученный учреждением в аренду на неопределенный срок, можно квалифицировать как объект учета операционной аренды (письмо Минфина России от 09.08.2018 № 02-07-07/56267).

Согласно указаниям, утв. приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н, расходы по внесению арендной платы за пользование имуществом в соответствии с договорами аренды (субаренды, имущественного найма, проката) отражаются по подстатье 224 КОСГУ.

У принимающей стороны (арендатора) основными объектами учета при операционной аренде являются:

  • право пользования имуществом – счет 0 111 40 000 «Права пользования нефинансовыми активами»;
  • обязательства по уплате арендных платежей – счет 0 302 24 000 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»;
  • амортизация права пользования имуществом – счет 0 104 40 000 «Амортизация прав пользования активами»;
  • расходы (обязательства) по условным арендным платежам, возникающие на дату определения их величины (как правило, ежемесячно) – соответствующие счета аналитического учета счета 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам», 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года». Условными арендными платежами считаются суммы компенсации коммунальных, эксплуатационных расходов, которые уплачиваются арендатором сверх платы за пользование имуществом.

Согласно п. 11 Стандарта объекты учета аренды классифицируются и оцениваются на дату подписания договора аренды (имущественного найма). Если договорные условия соответствуют операционной аренде, арендатор отражает факты хозяйственной жизни согласно пп. 20, 21 Стандарта. Порядок учета объектов операционной аренды со сроком полезного использования объекта менее года (краткосрочные отношения), а также более года (долгосрочные отношения) одинаков.

Право пользования активом амортизируется в течение срока пользования, установленного договором. Амортизация начисляется методом, который применяется для амортизации объектов основных средств, которые являются аналогичными полученному в пользование имуществу.

В учете казенного учреждения – арендатора необходимо сделать следующие записи:

№ п/п Бухгалтерская запись Пункт Инструкции № 162н Примечание
дебет счета кредит счета
На дату размещения извещения о проведении торгов
1 Отражено принимаемое обязательство при размещении извещения о проведении конкурентных процедур КРБ 1 501 13 000 КРБ 1 502 17 224 134, 141.1 По начальной (максимальной) цене контракта в объеме обязательств текущего финансового года
КРБ 1 501 23 000 КРБ 1 502 27 224 134, 141.1 По начальной (максимальной) цене контракта в объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
На дату классификации объекта аренды
2 Принято к учету право пользования активом по договору операционной аренды КРБ 1 111 4Х 350 КРБ 1 302 24 7301 41.1 В сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом согласно договору. Операция оформляется Бухгалтерской справкой (ф. 0504833)
3 Принято бюджетное обязательство при заключении контракта по результатам конкурентных процедур КРБ 1 502 17 224 КРБ 1 502 11 224 140, 141.1 По цене контракта в объеме обязательств текущего финансового года
КРБ 1 502 27 224 КРБ 1 502 21 224 140, 141.1 По цене контракта в объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
4 Принято бюджетное обязательство при заключении контракта без применения конкурентных процедур КРБ 1 501 13 000 КРБ 1 502 11 224 134, 140 По цене контракта в объеме обязательств текущего финансового года
КРБ 1 501 23 000 КРБ 1 502 21 224 134, 140 По цене контракта в объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
5 Приняты денежные обязательства КРБ 1 502 11 224 КРБ 1 502 12 224 140, 141 По цене контракта в объеме обязательств текущего финансового года
КРБ 1 502 21 224 КРБ 1 502 22 224 140, 141 По цене контракта в объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
Ежемесячно
6 Начислена амортизация права пользования активом КРБ 1 401 20 224
или
КРБ 1 109 ХХ 224
КРБ 1 104 4Х 450 19 В сумме арендных платежей, причитающихся к уплате
На дату расходов по содержанию имущества (условным арендным платежам)
7 Признаны расходы по содержанию полученного в аренду имущества (эксплуатационные и коммунальные расходы, расходы на техобслуживание, текущий ремонт) КРБ 1 401 20 ХХХ
или
КРБ 1 109 ХХ ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ 1 302 ХХ 730 102 По факту предъявления арендодателем требования о возмещении расходов (получения документа, например, счета)
8 Приняты бюджетные обязательства КРБ 1 501 13 000 КРБ 1 502 11 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
134, 140 В сумме согласно документу-основанию
9 Приняты денежные обязательства КРБ 1 502 11 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ 1 502 12 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
140, 141 В сумме согласно документу-основанию
На дату расходов по содержанию имущества, которые арендатор производит самостоятельно
10 Признаны расходы по содержанию полученного в аренду имущества (эксплуатационные и коммунальные расходы, расходы на техобслуживание, текущий ремонт) КРБ 1 401 20 ХХХ
или
КРБ 1 109 ХХ ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ 1 302 ХХ 730
КРБ 1 105 ХХ 440
КРБ 1 104 ХХ 421
КРБ 1 401 50 226
19, 26, 102, 124 На основании документов, подтверждающих объемы работ, услуг
11 Приняты денежные обязательства КРБ 1 502 11 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ 1 502 12 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
140, 141 На основании документов, подтверждающих объемы работ, услуг
На дату прекращения договорных отношений по завершении срока пользования
12 Уменьшена балансовая стоимость права пользования активом на сумму начисленной амортизации КРБ 1 104 4Х 450 КРБ 1 111 4Х 450 41.1 Операция оформляется Бухгалтерской справкой (ф. 0504833)
На дату досрочного прекращения договорных отношений
13 Списана начисленная амортизация КРБ 1 104 4Х 450 КРБ 1 111 4Х 450 41.1 Операция оформляется Бухгалтерской справкой (ф. 0504833)
14 Уменьшена способом «красное сторно» остаточная стоимость права пользования активом КРБ 1 111 4Х 350 КРБ 1 302 24 730 41.1
15 Уменьшено способом «красное сторно» принимаемое обязательство при размещении извещения о проведении конкурентных процедур КРБ 1 501 13 000 КРБ 1 502 17 224 141.1 При принятии обязательств по контрактам, заключенным с применением конкурентных процедур.
В объеме обязательств текущего финансового года
16 Уменьшено способом «красное сторно» бюджетное обязательство при заключении контракта по результатам конкурентных процедур КРБ 1 502 17 224 КРБ 1 502 11 224 102, 40
17 Уменьшены способом «красное сторно» денежные обязательства КРБ 1 502 11 224 КРБ 1 502 12 224 140, 141
18 Уменьшено способом «красное сторно» бюджетное обязательство при заключении контракта без применения конкурентных процедур КРБ 1 501 13 000 КРБ 1 502 11 224 134, 140 При принятии обязательств по контрактам, заключенным без применения конкурентных процедур.
В объеме обязательств текущего финансового года
19 Уменьшены способом «красное сторно» денежные обязательства КРБ 1 502 11 224 КРБ 1 502 12 224 140, 141
20 Уменьшено способом «красное сторно» принимаемое обязательство при размещении извещения о проведении конкурентных процедур КРБ 1 501 23 000 КРБ 1 502 27 224 141.1 При принятии обязательств по контрактам, заключенным с применением конкурентных процедур.
В объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
21 Уменьшено способом «красное сторно» бюджетное обязательство при заключении контракта по результатам конкурентных процедур КРБ 1 502 27 224 КРБ 1 502 21 224 140, 141.1
22 Уменьшены способом «красное сторно» принятые денежные обязательства КРБ 1 502 21 224 КРБ 1 502 22 224 140, 141
23 Уменьшено способом «красное сторно» принятое бюджетное обязательство при заключении контракта без применения конкурентных процедур КРБ 1 501 23 000 КРБ 1 502 21 224 134, 140 При принятии обязательств по контрактам, заключенным без применения конкурентных процедур.
В объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
24 Уменьшены способом «красное сторно» принятые денежные обязательства КРБ 1 502 21 224 КРБ 1 502 22 224 140, 141

Учреждение обеспечивает сверку принимаемых объектов учета аренды (счет 1 302 24 730) и объема принятых обязательств по соответствующим аналитическим счетам счетов 1 502 01 000, 1 502 02 000. Это следует из положений разд. 2 методических указаний, доведенных письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83463.

Порядок отражения в программе объектов операционной аренды см. .

В учете бюджетного (автономного) учреждения – арендатора необходимо сделать следующие записи:

№ п/п Бухгалтерская запись Пункт Инструкции № 174н Пункт Инструкции № 183н Примечание
дебет счета кредит счета
На дату размещения извещения о проведении торгов
1 Отражено принимаемое обязательство при размещении извещения о проведении конкурентных процедур КРБ Х 506 10 224 КРБ Х 502 17 224 174 203 По начальной (максимальной) цене договора в объеме обязательств текущего финансового года
КРБ Х 506 20 224 КРБ Х 502 27 224 174 203 По начальной (максимальной) цене контракта в объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
На дату классификации объекта аренды
2 Принято к учету право пользования активом по договору операционной аренды КРБ Х 111 4Х 350 КРБ Х 302 24 7301 67.3 67.3 В сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом согласно договору. Операция оформляется Бухгалтерской справкой (ф. 0504833)
3 Принято обязательство при заключении договора по результатам конкурентных процедур КРБ Х 502 17 224 КРБ Х 502 11 224 167 196 По цене договора в объеме обязательств текущего финансового года
КРБ Х 502 27 224 КРБ Х 502 21 224 167 196 По цене контракта в объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
4 Принято обязательство при заключении договора без применения конкурентных процедур КРБ Х 506 10 224 КРБ Х 502 11 224 167, 174 196, 203 По цене договора в объеме обязательств текущего финансового года
КРБ Х 506 20 224 КРБ Х 502 21 224 167, 174 196, 203 По цене договора в объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
5 Приняты денежные обязательства КРБ Х 502 11 224 КРБ Х 502 12 224 167 196 По цене договора в объеме обязательств текущего финансового года
КРБ Х 502 21 224 КРБ Х 502 22 224 167 196 По цене договора в объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
Ежемесячно
6 Начислена амортизация права пользования активом КРБ Х 109 ХХ 224
или
КРБ Х 401 20 224
КРБ Х 104 4Х 450 26 26 В сумме арендных платежей, причитающихся к уплате
7 Признаны расходы по содержанию полученного в аренду имущества (эксплуатационные и коммунальные расходы, техобслуживание, текущий ремонт) КРБ Х 109 ХХ ХХХ
или
КРБ Х 401 20 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ 1 302 ХХ 730 128 133.1, 135, 137, 138 По факту предъявления арендодателем требования по возмещению расходов (получения документа, например, счета)
8 Приняты обязательства КРБ Х 506 10 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ Х 502 11 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
167, 174 196, 203 В сумме согласно документу-основанию
9 Приняты денежные обязательства КРБ Х 502 11 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ Х 502 12 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
167 196 В сумме согласно документу-основанию
На дату расходов по содержанию имущества, которые арендатор производит самостоятельно
10 Признаны расходы по содержанию полученного в аренду имущества (эксплуатационные и коммунальные расходы, техобслуживание, текущий ремонт) КРБ Х 109 ХХ ХХХ
или
КРБ Х 401 20 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ Х 302 ХХ 730
КРБ Х 105 ХХ 440
КРБ Х 104 ХХ 421
КРБ Х 401 50 226
26, 37, 128, 160 26, 37, 133.1, 135, 137, 138, 188 На основании документов, подтверждающих объемы работ, услуг
11 Приняты денежные обязательства КРБ Х 502 11 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
КРБ Х 502 12 ХХХ
(в разрезе кодов 221, 223, 225, 226 КОСГУ)
167 196
На дату прекращения договорных отношений по завершении срока пользования
12 Уменьшена балансовая стоимость права пользования активом на сумму начисленной амортизации КРБ Х 104 4Х 450 КРБ Х 111 4Х 450 67.3 67.3 Операция оформляется Бухгалтерской справкой (ф. 0504833)
На дату досрочного прекращения договорных отношений
13 Списана начисленная амортизация КРБ Х 104 4Х 450 КРБ Х 111 4Х 450 67.3 67.3 Операция оформляется Бухгалтерской справкой (ф. 0504833)
14 Уменьшена способом «красное сторно» остаточная стоимость права пользования активом КРБ Х 111 4Х 350 КРБ Х 302 24 730 67.3 67.3
15 Уменьшено способом «красное сторно» принимаемое обязательство при размещении извещения о проведении конкурентных процедур КРБ Х 506 10 224 КРБ Х 502 17 224 174 203 При принятии обязательств по договорам, заключенным с применением конкурентных процедур.
В объеме обязательств текущего финансового года
16 Уменьшено способом «красное сторно» обязательство при заключении договора по результатам конкурентных процедур КРБ Х 502 17 224 КРБ Х 502 11 224 167 196
17 Уменьшены способом «красное сторно» денежные обязательства КРБ Х 502 11 224 КРБ Х 502 12 224 167 196
18 Уменьшено способом «красное сторно» обязательство при заключении контракта без применения конкурентных процедур КРБ Х 506 10 224 КРБ Х 502 11 224 167, 174 196, 203 При принятии обязательств по договорам, заключенным без применения конкурентных процедур.
В объеме обязательств текущего финансового года
19 Уменьшены способом «красное сторно» денежные обязательства КРБ Х 502 11 224 КРБ Х 502 12 224 167 196
20 Уменьшено способом «красное сторно» принимаемое обязательство при размещении извещения о проведении конкурентных процедур КРБ Х 506 20 224 КРБ Х 502 27 224 174 203 При принятии обязательств по договорам, заключенным с применением конкурентных процедур.
В объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
21 Уменьшено способом «красное сторно» обязательство при заключении контракта по результатам конкурентных процедур КРБ Х 502 27 224 КРБ Х 502 21 224 167 196
22 Уменьшены способом «красное сторно» принятые денежные обязательства КРБ Х 502 21 224 КРБ Х 502 22 224 167 196
23 Уменьшено способом «красное сторно» принятое обязательство при заключении контракта без применения конкурентных процедур КРБ Х 506 20 224 КРБ Х 502 21 224 167, 174 196, 203 При принятии обязательств по договорам, заключенным без применения конкурентных процедур.
В объеме обязательств финансового года, следующего за текущим
24 Уменьшены способом «красное сторно» принятые денежные обязательства КРБ Х 502 21 224 КРБ Х 502 22 224 167 196

Учреждение обеспечивает сверку принимаемых объектов учета аренды (счет Х 302 24 730) и объема принятых обязательств по соответствующим аналитическим счетам счетов Х 502 01 000, Х 502 02 000. Это следует из положений разд. 2 методических указаний, доведенных письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83463.

Порядок отражения в программе объектов операционной аренды см. здесь:

  • Аренда
  • Учет объектов операционной аренды при получении имущества в аренду

Аренда на один день или несколько часов в неделю согласно расписанию

Согласно п. 31 СГС «Аренда» права пользования активом разделяются на краткосрочные (менее года) и долгосрочные (более года). Никаких других временных ограничений Стандарт не содержит. Это означает, что под действие СГС «Аренда» подпадает почасовая аренда объектов (например, помещений), а также аренда сроком на один или несколько дней.

Минфин России в письме от 19.04.2018 № 02-07-05/26416 выразил мнение, что в подобных ситуациях целесообразно заключить иной вид договора, например, договор оказания услуги по предоставлению помещения. Тогда, по мнению Минфина России, операция не подпадает под действие СГС «Аренда».

Обращаем внимание, что письма органов власти не являются нормативными правовыми актами, не содержат норм, которые влекут юридические последствия для неопределенного круга лиц. Письма носят информационный характер и не препятствуют учреждениям руководствоваться нормами законодательства в ином понимании, чем изложено в разъяснениях.

С точки зрения гражданского права аренда представляет собой вид обязательства по передаче имущества в пользование и (или) владение. Гражданское законодательство не содержит квалификации аренды как услуги. Эти два различных вида обязательств урегулированы разными главами ГК РФ: арендные отношения – гл. 34 ГК РФ, возмездное оказание услуг – гл. 39 ГК РФ.

Если по договору предоставляются в пользование помещения на час, такой договор все равно будет считаться договором аренды. Определение вида договора зависит от его существенных условий. Для договора аренды такими условиями являются предмет договора – предоставление в пользование за плату, а также объект – имущество, которое предоставляется в аренду. При этом срок, на который имущество сдается арендатору, существенным условием не является и не влияет на определение сущности договора.

По нашему мнению, при получении в пользование имущества на любой срок необходимо руководствоваться СГС «Аренда», т.е. отражать корреспонденции счетов, которые приведены выше.

1 На счете Х 302 24 730 отражается задолженность на всю сумму арендных платежей согласно договору. Следовательно, денежные обязательства также принимаются с момента действия договора на всю сумму с разбивкой на финансовые периоды.

>Федеральный стандарт бухучета для учреждений Аренда № 258н

Стандарт Аренда № 258н

Стандарт № 258н разделяет отношения аренды с участием субъектов госсектора для целей учета и отчетности. Прежде всего, это – безвозмездная передача имущества:

  • между субъектами без прекращения права оперативного управления;
  • составляющего казну публично-правового образования.

Полезный материал в статье

Памятка: все изменения и новшества по Стандарту «Аренда»

Скачать Памятку

Чтобы верно отразить имущество в учете, сначала нужно определить, к какому виду относится аренда: к операционной (нефинансовой) или неоперационной (финансовой). Это определено в пункте 6 Стандарта № 258н.

Отличительный признак финансовой – арендодатель на возмездной основе предоставляет арендатору рассрочку по оплате стоимости арендуемого актива. При операционной – арендные платежи отражают только плату за пользование имуществом.

Если объект аренды – непроизведенный актив, то аренда будет операционной. Под действие рассматриваемого стандарта не подпадают факты хозяйственной жизни, возникшие в результате отдельных договоров и соглашений. Самый нетипичный из них связан с разведкой (использованием) различных ресурсов, возобновление которых невозможно.

Более простая ситуация – лицензионные соглашения, предметом которых являются объекты нематериальных активов. Кроме того в списке исключений упомянуты соглашения об аренде биологических активов (актуально для субъектов учета, связанных с сельским хозяйством).

Единый портал Федеральных стандартов учета госсектора

Эксперты Системы Госфинансы и разработчики стандартов учета совместно подготовили специальный портал по Федеральным стандартам.

Чтобы получить подробные разъяснения, комментарии разработчиков и ответы на вопросы, переходите на портал>>

Какое имущество не попадает под стандарт «Аренда»

Стандарт «Аренда» не применяйте, если учреждению предоставляют:

  • в пользование участки недр для геологического изучения недр, разведки или добычи полезных ископаемых: нефти, природного газа, иных аналогичных невозобновляемых ресурсов;
  • временное владение или пользование биологические активы;
  • временное пользование нематериальные активы: материальные носители с результатами интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации.

Особенности отражения на льготных условиях

Учет передачи имущества в аренду на льготных условиях основан на определении справедливой стоимости. Стандарт Аренда не содержит определения такой стоимости. При этом он предусматривает взаимосвязь с другим стандартами – концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности (Стандарт № 256н).

В частности, справедливая стоимость должна быть определена по методу рыночных цен. То есть субъект учета должен предположить, что соглашение об аренде (пользовании) заключено на коммерческих условиях. При этом Стандарт Аренда не разделяет финансирование в рамках выполнения государственным (муниципальным) учреждением:

  • госзадания или муниципального задания;
  • приносящую доход деятельность.

Между тем на аренду имущества, используемого для государственного или муниципального задания, автономным и бюджетным учреждениям учредитель выделяет финансирование. С другой стороны, если учреждение сдает имущество, то доход от осуществления приносящей доход деятельности должен уменьшать финансирование на соответствующий коэффициент. Однако нигде в Стандарте № 258н, ни в Стандарте № 256н, не упомянуто, о том как разделять арендованное (сданное в аренду) имущество на используемое (неиспользуемое) в рамках госзадания.

Финансовая аренда по Стандарту № 258н

Арендатор учитывает объект аренды в составе основных средств, а не за балансом, как сейчас. При этом стоимость такого актива формируют: обязательства (их необходимо отразить одновременно с постановкой на учет ОС), первоначальные прямые затраты. Такой порядок предусмотрен пунктом 17 Стандарта № 258н.

Справедливая стоимость, регулируемая Стандартом № 256н, может быть признана в качестве объема обязательств, если она меньше дисконтированной стоимости минимального арендного платежа за срок аренды.

Очевидно, что сравнение с дисконтированной стоимостью будет актуально только для автономных учреждений, которые имеют возможность открывать расчетные счета в коммерческих банках и, соответственно получать дохода в виде процентов.

Не менее очевидно, что актив, переданный в аренду арендодатель не учитывает в качестве нефинансового актива (он уже будет учтен арендатором). Одновременно со списанием арендодатель отражает в балансе:

  • дебиторскую задолженность арендатора;
  • доходы от сдачи в аренду (должны быть уменьшены на сумму первоначальных прямых затрат).

Указанные показатели в дальнейшем подлежат уменьшению. Как правило, ежемесячному, так как именно месяц составляет периодичность платежей по аренде.

Операционная аренда по Стандарту № 258н

Право пользования активом в рамках операционной аренды, так же как и финансовой, арендатор учитывает в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект учета. Однако не в составе ОС, а как право пользования активом. При этом стоимостное выражение должно быть рассчитано за весь срок, установленные договором (контрактом, соглашением) в сумме:

  • арендных платежей;
  • экономических выгод.

Одновременно субъект учета отражает в отношении правообладателя (арендодателя):

  • возникшие обязательства;
  • кредиторскую задолженность.

Обратите внимание, рассмотренный порядок, установленный пунктом 19 Стандарта № 258н не действует в отношении текущих расходов. Такие расходы по-прежнему подлежат ежемесячному признанию. Единственное отличие в том, что на сумму ежемесячной аренды необходимо уменьшать право пользования, учтенное на балансе.

Если договорные отношения будут расторгнуты досрочно, то необходимо отсторнировать:

  • остаточную стоимость указанного права;
  • кредиторскую задолженность.

Учет у арендодателя отличается от установленного для финансовой аренды еще более существенно. Объект должен быть отражен в составе ОС. В отношении учета доходов различий с финансовой арендой нет.

Как отразить аренду в учете арендатора

Имущество, которое учреждение получило в пользование при неоперационной аренде, отражают в составе основных средств. Одновременно бухгалтерия признает в учете обязательство – кредиторскую задолженность по аренде на дату классификации объекта.

Стоимость, по которой актив учитывают, складывается из арендной платы и затрат, связанных с ведением переговоров по заключению договора аренды. Это, например, расходы на агентское вознаграждение или оплату юридических услуг по ведению переговоров, при подготовке и заключении договора.

В учете бюджетных учреждений:

Дебет

Кредит

Получены ОС по договору лизинга

0 106 41 ХХХ

0 302 31 ХХХ

Отражены расходы, связанные с оформлением договора аренды, и иные собственные расходы субъекта учета

0 106 41 ХХХ

0 302 ХХ ХХХ

0 105 ХХ ХХХ

Принято к учету лизинговое имущество

0 101 41 ХХХ

0 106 41 ХХХ

Начислена ежемесячно задолженность по лизинговым платежам

0 109 ХХ ХХХ

0 401 20 ХХХ

0 302 24 ХХХ

5.

Перечислены лизинговые платежи

0 302 24 ХХХ

0 201 11 ХХХ

6. Начислена амортизация лизингового оборудования

0 109 ХХ ХХХ

0 401 20 ХХХ

0 104 41 ХХХ

Объект учета операционной аренды – арендатор отражает в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект на дату его классификации. Имущество принимают на баланс в сумме арендных платежей за весь срок пользования, предусмотренный договором. И одновременно отражают арендные обязательства – кредиторскую задолженность по аренде (п. 20 стандарта «Аренда»).

Объект амортизируют ежемесячно в сумме арендных платежей в течение срока пользования имуществом, установленного договором. Применяют тот же метод, что и при амортизации основных средств, аналогичных полученному в пользование имуществу. Если договор аренды прекращают досрочно, остаточную стоимость права пользования активом сторнируют в уменьшение кредиторской задолженности по арендным обязательствам. При этом убыток или доход на счетах учета финансового результата не отражают.

В инструкциях № 157н или № 174н вы не найдете нужных счетов учета. Их только собираются вводить. После этого надо будет внести изменения в учетную политику. Аналитическим кодом к счетам права пользования будет подстатья 351 КОСГУ. А по амортизации – подстатья 451 КОСГУ.

Аренда в отчетности

Сальдо счетов бухгалтерского (бюджетного) учета, предназначенных для отражения арендных отношений должно быть развернутым. При этом арендные отношения должны быть разделены на краткосрочные и долгосрочные.

Дисконтированные стоимости, процентные доходы и расходы – это все также должно быть отражено в отчетности, однако, еще раз подчеркнем, что вряд ли такие показатели будут характерны для учреждений, за исключением автономных учреждений. Чтобы обосновать их отсутствие бухгалтерам придется еще более тщательно работать с пояснительной запиской. В ней необходимо будет отражать существенные соглашений в отношении аренды. При этом достаточно общего описания, если в нем присутствуют:

  • основные принципы определения суммы условной арендной платы;
  • условия продления аренды (если такая возможность предусмотрена);
  • порядок повышения арендных платежей.

Если аренда с правом выкупа, то в отчетности должно быть, как минимум, описание такого права с указанием цены. Любые ограничения по аренде также должны найти свое отражение в отчетности.

Полезный материал: Федеральные стандарты бухгалтерского бюджетного учета с 2019 года.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *