Реализация дебиторской задолженности

Содержание

Договор купли-продажи дебиторской задолженности — образец

Договор купли-продажи дебиторской задолженности составляется, как и иные гражданско-правовые соглашения, в соответствии с нормами ГК РФ. Рассмотрим, какую структуру может иметь данный документ.

Для чего заключается соглашение о купле-продаже дебиторки

Заключение договора купли-продажи дебиторки: нормативное регулирование

Договор купли-продажи дебиторки: структура документа

Итоги

Для чего заключается соглашение о купле-продаже дебиторки

В деловых отношениях коммерсанты могут иметь большое количество обязательств друг перед другом. В ряде случаев фирма может рассчитаться со своим контрагентом уступкой прав требования по какому-либо из собственных дебиторских долгов. Стимулом контрагента к принятию данного условия может быть, к примеру, тот факт, что величина соответствующих требований — существенно выше, чем обязательства фирмы.

Переуступка прав требования по дебиторке осуществляется в соответствии с нормами ГК РФ. Изучим их.

Заключение договора купли-продажи дебиторки: нормативное регулирование

Строго говоря, купля-продажа дебиторки невозможна — исходя из того факта, что предметом договора купли-продажи может быть только некий товар, вещь, ценность (ст. 454 ГК РФ). Дебиторка — это не товар, а финансовый актив, который может быть в распоряжении только юридического лица.

Тем не менее законом предусмотрен порядок его передачи от одного субъекта правоотношений к другому — в соответствии с положениями ст. 382 ГК РФ.

Наличие дебиторки автоматически предполагает наличие прав кредитора на те обязательства, что соответствуют величине соответствующей задолженности. Данные права могут быть переданы кредитором любому другому лицу в рамках сделки по уступке требований или по закону. В рамках первого механизма — сделки — и заключается соглашение, которое неофициально именуется договором купли-продажи дебиторки.

В общем случае согласия должника на заключение подобного договора не требуется, если иное не предусмотрено нормой права или иным соглашением (п. 2 ст. 382 ГК РФ).

В рамках договора купли-продажи дебиторской задолженности права первого кредитора могут быть переданы в том же объеме, что предусмотрен документом, на основании которого данный кредитор стал управомоченной стороной, а дебитор — обязанной (п. 1 ст. 384 ГК РФ), если иное не предусмотрено отдельной нормой права или соглашением. Если обязательство дебитора — денежное, то права требования по данному соглашению могут быть переданы изначальным кредитором другому частично (п. 2 ст. 384 ГК РФ).

Дебитор должен быть своевременно уведомлен о факте перевода права требования по его долгам новому кредитору. Если этого не сделать — должник вправе не исполнять обязательство перед новой управомоченной стороной (п. 1 ст. 385 ГК РФ). Прежний кредитор обязан направить новому документы, юридически удостоверяющие права требования (п. 3 ст. 385 ГК РФ). Законные возражения против обязательств в отношении прежней управомоченной стороны могут быть направлены дебитором и в адрес нового кредитора (ст. 386 ГК РФ).

Договор купли-продажи дебиторки должен заключаться в форме, аналогичной той, по которой был заключен первичный договор (между первым кредитором и должником), — простой письменной или же нотариальной (п. 1 ст. 389 ГК РФ). Кроме того, если соответствующее соглашение было зарегистрировано в государственных органах, аналогичную регистрацию должен пройти и новый договор (п. 2 ст. 389 ГК РФ).

Договор купли-продажи дебиторки: структура документа

Оптимально включение в него следующих блоков:

1. Блока, отражающего реквизиты договора и сведения о сторонах соглашения:

  • дату составления, номер договора;
  • название документа («Договор об уступке права требования»);
  • наименование текущего кредитора;
  • наименование нового кредитора;
  • необходимые идентификационные данные текущего и нового кредитора (например, адрес регистрации, ИНН, ОГРН).

2. Текстовый блок с формулировками, отражающими факт уступки кредитором своих прав в пользу другой стороны соглашения, а также факт принятия их данной стороной. Указываются также:

  • дата подписания и номер соглашения, по которому соответствующие права у кредитора возникли;
  • наименование дебитора, его идентификационные данные;
  • конкретные виды передаваемых прав (например, получение оплаты за товар — по договору, с указанием, в свою очередь, даты его подписания, номера).

3. Текстовый блок с формулировками, обеспечивающими соответствие договора требованиям п. 1 и 3 ст. 385 ГК РФ:

  • об обязанности какой-либо из сторон проинформировать дебитора о необходимости исполнять обязательства перед новым кредитором;
  • об обязанности исходного кредитора направить новому все документы, юридически удостоверяющие переданные права требования.

Также в данном текстовом блоке может быть приведен конкретный перечень документов, юридически закрепляющих права требования.

Договор составляется в 2 экземплярах и заверяется обеими сторонами сделки. При необходимости — нотариально.

Скачать образец договора купли-продажи дебиторки вы можете на нашем сайте.

Итоги

Дебиторская задолженность может передаваться от одного кредитора к другому в порядке, предусмотренном ст. 382 ГК РФ. В этих целях заключается договор уступки прав требования в пользу нового кредитора.

Узнать больше о работе с дебиторской задолженностью на предприятии вы можете в статьях:

  • «Дебиторская задолженность — это…»;
  • «Структура дебиторской задолженности в учетной политике».

Источник: Аудиторская фирма «БИЗНЕС-СТУДИО»

Приобретая права требования, его покупатель (цессионарий) заключает с продавцом требования (цедентом) договор цессии (договор уступки права требования). В статье мы рассмотрим, как учесть получение такого требования цессионарию.

Договор цессии

Уступка права требования — один из способов перемены лиц в обязательстве, т. е. сменой кредитора. Согласно пункту 1 статьи 382 Гражданского кодекса РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступке требования).

Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (п. 2 ст. 385 Гражданского кодекса РФ).

Платформа ОФД 📌 РекламаОФД со скидкой 30%. Новогодняя акция на подключение касс ОФД поможет бухгалтеру сдать отчеты + аналитика продаж + работа с Честным ЗНАКом Узнать больше

Договор уступки права требования должен быть оформлен в той форме, которая предусмотрена действующим законодательством для основного договора. Если уступка совершается по сделке, которая требует государственной регистрации, то и договор уступки необходимо зарегистрировать. В противном случае такая сделка будет считаться недействительной, а договор уступки – ничтожным.

Согласно статье 390 Гражданского кодекса РФ, первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за действительность передаваемого права. Поэтому, если требование будет признано недействительным, то цедент должен будет возместить покупателю требования все понесенные убытки.

Для того чтобы не понести убытков, цессионарий должен предварительно проверить не только цедента, но и должника. Важно установить, сможет ли должник выплатить долг и обладает ли он ликвидным имуществом.

Не стоит так же забывать, что договор цессии должен быть возмездным. Однако в главе 24 Гражданского кодекса РФ прямо не указано, должна ли цессия быть возмездной. Поэтому в договоре обязательно следует определить соответствующую цену соглашения. В противном случае сделка может быть признана договором дарения со всеми вытекающими для сторон последствиями.

Кто должен уведомить должника о смене кредитора?

Для перехода к другому лицу прав кредитора согласие должника не требуется.

Исключением являются случаи, предусмотренные договором или законодательством. Основание – пункт 2 статьи 382 Гражданского кодекса РФ. Должника нужно уведомить в письменной форме о том, что права первоначального кредитора переходят к новому лицу.

Сделать это необходимо для того, чтобы он погасил свой долг (выполнил другие обязательства) в отношении нового кредитора (п. 3 ст. 382 Гражданского кодекса РФ). Кто должен это сделать – цедент или цессионарий, в Гражданском кодексе РФ не сказано.

В то же время, если должник не будет знать о смене кредитора, для цессионария могут возникнуть неблагоприятные последствия. Не зная об уступке права требования, должник может выполнить свои обязательства перед старым кредитором. Тогда цессионарию придется выяснять обстоятельства сделки с цедентом, так как любые требования к должнику в этом случае будут несостоятельны.

Должника необходимо уведомить еще и потому, что он вправе:

– выдвигать против требования нового кредитора возражения, которые он имел против первоначального кредитора к моменту получения уведомления о переходе прав по обязательству к новому кредитору (ст. 386 Гражданского кодекса РФ). Например, возражения могут быть связаны с истечением срока давности по уступленному требованию и т. д.;

– в случае уступки требования зачесть против требования нового кредитора свое встречное требование к первоначальному кредитору (ст. 410 Гражданского кодекса РФ).

Таким образом, уведомить должника о смене кредитора (т. е. об уступке права требования) в интересах цессионария, так как это позволит избежать ему всех неблагоприятных последствий, связанных с уступкой права требования. Формы, по которой нужно уведомить должника, законодательно не установлено. Поэтому составить такой документ можно в произвольной форме.

Однако по договоренности сторон договора цессии должника может уведомить и цедент. Законодательство это не запрещает. Такой вывод позволяет сделать пункт 3 статьи 382 Гражданского кодекса РФ.

Бухгалтерский учет

Дебиторская задолженность, приобретенная цессионарием по договору уступки права требования, отражается в составе финансовых вложений (п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утверждено приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н). Финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости.

По дебету счета 58 «Финансовые вложения» отражают приобретенное право требования по фактическим затратам на его приобретение. В состав таких затрат входят:

– суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу (цеденту);

– иные расходы, непосредственно связанные с приобретением (например, консультационные услуги, посреднические вознаграждения).

Об этом говорится в пунктах 8 и 9 ПБУ 19/02.

На дату подписания договора цессии в учете будет сделана проводка:

Дебет 58 Кредит 76

– приобретено право требования по договору цессии.

Погашение задолженности перед цедентом будет отражено проводкой:

Дебет 76 Кредит 51 (50)

– погашена задолженность перед цедентом по договору цессии.

По кредиту счета 58 отражают списание права требования (при погашении должником своих обязательств). Стоимость права требования (с учетом расходов на приобретение) учитывают в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н). Сумму, полученную от должника, – в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н).

Операции по реализации права требования отражаются в порядке, предусмотренном для учета операций по реализации финансовых вложений, т. е. через счет 91 «Прочие доходы и расходы». В учете будут сделаны проводки:

Дебет 76 Кредит 91

— реализована дебиторская задолженность;

Дебет 91 Кредит 58

— списана первоначальная стоимость права требования;

Дебет 91 Кредит 68

-начислен НДС с суммы превышения реализации над учетной стоимостью;

Дебет 51 (50) Кредит 76

— получены денежные средства от должников.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н.

Налоговый учет

Порядок отражения у цессионария уступки права требования при расчете налогов зависит от системы налогообложения, которую он применяет. Рассмотрим два варианта.

Компания применяет общую систему налогообложения

При расчете налога на прибыль доходы и расходы, связанные с приобретением дебиторской задолженности признают доходами и расходами от реализации финансовых услуг. При этом в доходы необходимо включить сумму задолженности, которую погашает дебитор, а в расходы — сумму, которая была уплачена цеденту при приобретении дебиторской задолженности. Основание – пункт 3 статьи 279 Налогового кодекса РФ.

Если расходы, связанные с приобретением права требования, превышают доходы, полученные по данной операции, то полученная разница признается убытком.

Такой убыток не учитывают при расчете налога на прибыль. То есть расходы от реализации права требования (стоимость приобретенного права) можно будет учесть только в сумме, не превышающей доходы от этой же операции. Такой позиции придерживаются и налоговики (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 21 ноября 2006 г. № 19-11/101852).

Превышение суммы погашаемого обязательства над ценой приобретения долга является объектом обложения НДС. Данное правило применяется, только если денежное требование вытекает из договоров реализации товаров (работ, услуг), операции которых облагаются НДС. Такие правила содержит пункт 2 статьи 155 Налогового кодекса РФ.

Пример 1

В июле ЗАО «Шпилька» приобрело у ООО «Лодочка» право требования (дебиторскую задолженность) к ОАО «Силуэт». Сумма долга составляет 780 000 руб. Приобретенное право требования вытекает из договора реализации товаров, которая облагается НДС по ставке 18 процентов.

Право требования долга было приобретено за 700 000 руб. на основании договора цессии, который был подписан 20 июля. В этом же месяце «Шпилька» перечислила деньги за приобретенное право требования «Лодочке».

ЗАО «Шпилька» реализовало право требования в августе.

Бухгалтер «Шпильки» отразил эти операции следующим образом.

Июль:

Дебет 58 Кредит 76

– 700 000 руб. – приобретено право требования по договору цессии;

Дебет 76 Кредит 51

– 700 000 руб. – произведена оплата цеденту за приобретенную дебиторскую задолженность.

Август:

Дебет 76 Кредит 91

– 780 000 руб. – реализована дебиторская задолженность;

Дебет 91 Кредит 58

– 700 000 руб. – списана первоначальная стоимость приобретенного права требования;

Дебет 91 Кредит 68

– 12 203 руб. ((780 000 руб. – 700 000 руб.) × 18% : 118%) – начислен НДС с суммы превышения реализации над учетной стоимостью;

Дебет 51 Кредит 76

— 780 000 руб. – получены денежные средства от должника ОАО «Силуэт».

При расчете налога на прибыль за август бухгалтер учел 780 000 руб. в составе доходов и 700 000 руб. в составе расходов.

* конец примера 1

Компания применяет «упрощенку»

Независимо от выбранного объекта налогообложения организация на «упрощенке» должна учитывать доходы в соответствии с требованиями статьи 346.15 Налогового кодекса РФ. Сумма, поступившая от должника в оплату (погашение) требования, учитывается в доходах на дату поступления денег. При этом в доход нужно включить всю полученную сумму, т. е. стоимость долга, и суммы неустойки или процентов за пользование чужими денежными средствами, если такие имелись. Основание — пункт 1 статьи 346.17, пункт 3 статьи 250, пункт 1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ. Аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 29 января 2007 г. № Ф08-6847/2006-1А.

А если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, учесть в составе расходов стоимость приобретения права требования (имущественного права) она не сможет. Это объясняется тем, что данный вид расходов не поименован в закрытом перечне, приведенном в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Пример 2

ООО «Сатурн», применяющее «упрощенку» с объектом налогообложения «доходы минус расходы», 18 июня 2009 г. заключило договор цессии, получив по нему от ЗАО «Нептун» требование о возврате долга в размере 500 000 руб. и уплате неустойки в сумме 50 000 руб.

19 июня ООО «Сатурн», согласно договору цессии, перечислило ЗАО «Нептун» 450 000 руб. и предъявило должнику требование о возврате долга.

30 июня должник перечислил на счет цессионария 550 000 руб. (500 000 + 50 000).

В книге учета доходов и расходов ООО «Сатурн» в графе «Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы» бухгалтер запишет сумму 550 000 руб.

Факторинговые операции: учет и налогообложение

Одним из способов обеспечения исполнения обязательств является факторинг. Факторинг – это гарантированное получение суммы задолженности в срок. Факторинг определяется по законодательству РФ как договор финансирования под уступку денежного требования. Такие сделки закреплены как отдельный вид обязательств в статьях 824 — 833 главы 43 «Финансирование под уступку денежного требования» Гражданского кодекса РФ.

Согласно ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

В соответствии со ст. 825 ГК РФ качестве финансового агента договоры финансирования под уступку денежного требования могут заключать любые коммерческие организации.

ПРЕДСТАВИТЕЛЬСКИЕ РАСХОДЫ: ПОРЯДОК ОФОРМЛЕНИЯ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Согласно ст. 826 ГК РФ предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть как денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование), так и право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование). Денежное требование, являющееся предметом уступки, должно быть определено в договоре клиента с финансовым агентом таким образом, что бы позволило идентифицировать существующее требование в момент заключения договора, а будущее требование — не позднее чем в момент его возникновения.

Не следует путать уступку требования (договор цессии, правоотношения по которому регулируются гл. 24 ГК РФ) с факторингом (финансированием под уступку денежного требования). Если обычная уступка — это перемена лиц в обязательстве, то факторинг фактически только продажа дебиторской задолженности.

Факторинг очень удобен для поставщика, который не отвлекает денежные средства на длительное время и имеет возможность не думать о том, что кто-либо не вернет ему долг.

Бухгалтерский учет

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина РФ № 94н от 31.10.2000 г. (в ред. от 08.11.2010 г.), для отражения расчетов по договору факторинга следует использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Операции по продаже дебиторской задолженности могут быть отражены по счету 91 «Прочие доходы и расходы». В соответствии с п. 2 ст. 132 ГК РФ права требования являются частью имущества организации. Порядок ведения бухгалтерского учета уступки денежного требования аналогичен порядку отражения в учете операций с имуществом организации. При уступке денежного требования фактически происходит реализация дебиторской задолженности, которая отражается в составе активов организации. По этому в соответствии с п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ № 32н от 06.05.1999 г. (в ред. от 27.04.2012 г.), и п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ № 33 от 06.05.1999 г. (в ред. от 27.04.2012 г.), поступления от выбытия дебиторской задолженности покупателя продукции признаются в бухгалтерском учете организации прочими доходами, а стоимость уступленного требования (сумма дебиторской задолженности за отгруженные товары) признается прочими расходами.

Услуги, оказываемые факторинговыми компаниями, относятся к прочим расходам по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Расходы на продажу» в зависимости от учетной политики организации.

НАПРИМЕР

Организация «Альфа» заключила договор факторинга с факторинговой компанией. Организация реализовала покупателю продукцию на сумму 700 000 руб., с отсрочкой платежа на 25 дней. Начислила и уплатила в бюджет НДС в сумме 106 780 руб. На следующий день после отгрузки продукции покупателю организация получила от факторинговой компании финансирование в сумме 700 000 руб. под уступку требования долга покупателя. При перечислении клиенту средств финансирования факторинговая компания удержала свое вознаграждение в размере 20 000 руб. (в том числе НДС 3 051 руб.).

В бухгалтерском учете организация «Альфа» должна сделать следующие проводки:

Дт. 62 Кт. 90 — 700 000 руб. — отгружены товары покупателю;

Дт. 90 Кт. 68 — 106 780 руб. — начислен НДС со стоимости товаров;

Дт. 91 Кт. 62 — 700 000 руб. — денежное требование по оплате товаров
передано факторинговой компании;

Дт. 76 Кт. 91 — 700 000 руб. — признана задолженность факторинговой компании по перечислению средств в счет уступки требования;

Дт. 26 (44) Кт. 76 — 16 949 руб. — начислено вознаграждение по договору
факторинга;

Дт. 19 Кт. 76 — 3 051 руб. — принят к учету НДС по вознаграждению факторинговой компании;

Дт. 68 Кт. 19 — 3 051 руб. — принят к налоговому вычету НДС с суммы вознаграждения факторинговой компании;

Дт. 51 Кт. 76 — 680 000 руб. — получено финансирование от факторинговой компании за вычетом вознаграждения.

Суммы НДС, связанные с вознаграждением факторинговой компании, могут быть приняты к налоговому вычету в общеустановленном порядке (п. 1 и 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость

В соответствии абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ если поставщик (первоначальный кредитор) уступает денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), ему необходимо исчислить и уплатить НДС. Исключение: В соответствии с пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ не облагается НДС уступка (переуступка) требований по обязательствам, вытекающим из договоров займа в денежной форме и кредитных договоров.

Налоговой базой для исчисления НДС является превышение суммы доходов, полученных при уступке, над размером уступленного денежного требования (абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ). Если организация — первоначальный кредитор уступает денежное требование по стоимости, не превышающей величину такого требования, налоговая база равна нулю. В данном случае, НДС уплачивать не нужно.

Налоговая база определяется в общем порядке на наиболее раннюю из дат:

  • на день уступки,
  • на день оплаты требования новым кредитором (п. 1 ст. 167 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ ставка НДС, применяемая в отношении операций уступки денежного требования, составляет 18 %.

Организация «Альфа» (продавец) заключила договор поставки с организацией «Бета» (покупатель), согласно которому реализовала партию бытовой техники на общую сумму 685 000 руб. (с учетом НДС). Не дожидаясь оплаты от покупателя, продавец уступил право требования задолженности по договору поставки факторинговой компании «Гамма» за 700 000 руб.

Налоговая база по НДС в отношении операции уступки дебиторской задолженности организации «Бета» составит 15 000 руб. (700 000 руб. — 685 000 руб.).

Сумма НДС к уплате по данной операции составит 2700 руб. (15 000 руб. x 18%).

В бухгалтерском учете организация «Альфа» должна сделать следующие проводки:

Дт. 76 Кт. 91-1 — 700 000 руб. — отражен прочий доход от уступки денежного требования факторинговой компании «Гамма»;

Дт. 91-2 Кт. 62 — 685 000 руб. — списана сумма денежного требования;

Дт. 91-2 Кт. 68 — 2 700 руб. — начислен НДС ((700 000 руб. — 685 000 руб.) x 18 %);

Дт. 68 Кт. 51 — 2 700 руб. — перечислен НДС в бюджет;

Дт. 51 Кт. 76 — 700 000 руб. — получены денежные средства от факторинговой компании «Гамма».

Налоговый учет уступки требования и вознаграждения, уплачиваемого финансовому агенту

В соответствии со ст. 249 НК РФ к доходам организаций относится выручка от реализации имущественных прав. Особенности определения расходов при реализации имущественных прав установлены ст. 268 НК РФ. В соответствии с абз. 3 пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущественного права — права требования долга налоговая база по налогу на прибыль определяется с учетом положений, установленных ст. 279 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 279 НК РФ до наступления срока платежа по договору поставки товаров, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара признается убытком налогоплательщика. Размер этого убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст. 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором поставки товаров.

Согласно п. 2 ст. 279 НК РФ после наступления срока платежа по договору поставки товаров, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов
налогоплательщика.

Убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:

  • 50% суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;
  • 50% суммы убытка — в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

Нормами гражданского законодательства Российской Федерации не предусмотрена обязанность клиента по выплате финансовому агенту вознаграждения при уступке ему права требования.

Вместе с тем, если договором финансирования под уступку денежного требования предусмотрено, кроме перечисления финансовым агентом суммы финансирования в счет оплаты денежного требования, вознаграждение финансового агента, указанное вознаграждение должно учитываться при определении цены уступки права требования.

В связи с этим, по мнению Минфина РФ, изложенному в письмах от 07.12.2011 г. N 03-03-06/1/809 и от 04.03.2013 г. N 03-03-06/1/6366, вознаграждение финансового агента следует учитывать при определении предусмотренной п. 1 ст. 279 НК РФ разницы между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) (убытка от уступки прав требования).

Следует отметить, что особое внимание следует уделить доказательствам экономической обоснованности затрат по договору факторинга (ст. 252 НК РФ). Несоизмеримо большое вознаграждение финансового агента всегда вызывает обоснованные претензии налоговых органов в части отсутствия разумной деловой цели.

Продажа дебиторской задолженности

Актуально на: 13 февраля 2018 г.

Дебиторская задолженность является частью активов организации. А она может по своему усмотрению ими распоряжаться. Например, продать свою дебиторку другой компании. Конечно, речь, главным образом, идет о дебиторской задолженности, возникшей в связи с приобретением товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Ведь, к примеру, продать свою налоговую переплату не получится. А почему компания может решиться на продажу своей дебиторской задолженности?

Почему продается дебиторская задолженность?

Возможна ситуация, когда деньги продавцу понадобились сегодня, а оплата от покупателя ожидается только в будущем. И вот тогда продавец может решиться на продажу своей дебиторки. Часто продается особенно «сложная» дебиторка. Это, как правило, просроченные долги, по которым компания предприняла все доступные ей меры, но долг взыскать так и не смогла. Такие долги приобретают обычно специализированные компании, которые обладают достаточными рычагами воздействия на подобных дебиторов.

Естественно, за получение сегодня, а не завтра денег от своей дебиторки продавцу придется заплатить. Делается это обычно так, что сама дебиторская задолженность продается с дисконтом. К примеру, дебиторская задолженность покупателя в сумме 120 000 рублей может быть продана за 100 000 рублей. 20 000 рублей – это и есть плата продавца за оперативное превращение дебиторки в деньги.

В гражданском законодательстве продажа дебиторской задолженности именуется уступкой требования, или цессией. Продавец, продающий свою дебиторку, именуется цедентом, а лицо, ее приобретающее, — цессионарием (ст. 388 ГК РФ).

Как отражается продажа дебиторской задолженности в бухгалтерском учете у цедента и цессионария, мы рассказывали в нашей отдельной консультации.

А каковые особенности налогового учета по договору цессии?

Налоговый учет продажи дебиторки у цедента

Цедент при уступке права требования по договорам, кроме договоров займа (кредита), определяет налоговую базу по НДС. Она рассчитывается как разница между суммой к получению за уступленное право и суммой уступаемого требования (п. 1 ст. 155 НК РФ).

Конечно, маловероятно, что долг будет продан дороже той суммы, которая будет получена при его погашении. Если долг будет продан за его номинальную стоимость или даже меньше, НДС к уплате не возникнет. Но независимо от того, будет ли НДС к уплате при уступке требования или нет, цедент должен выставить счет-фактуру в общем порядке в течение 5 календарных дней со дня подписания договора уступки права требования и один экземпляр счета-фактуры передать новому кредитору. При этом, даже если НДС к уплате у цедента не возникает, заполнять раздел 7 налоговой декларации по НДС не нужно.

Что касается налога на прибыль, то на дату подписания сторонами акта уступки права требования цедент признает доход от реализации права в размере платы, которая причитается к получению от цессионария без учета НДС, начисленного при продаже такого права (п. 1 ст. 249, п. 5 ст. 271 НК РФ). В свою очередь, стоимость уступленного права (с НДС) – это расходы цедента, которые уменьшают его доход от реализации права (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

А если дебиторская задолженность продается ниже себестоимости, то на дату уступки требования во внереализационных расходах организации нужно признать убыток от уступки требования. Так, если долг стоимостью 156 000 рублей был продан за 150 000 рублей, возникает убыток 6 000 рублей (150 000 рублей – 156 000 рублей). Но учтен в полной сумме такой убыток будет не всегда.

Если срок платежа по уступаемому требованию уже наступил, убыток признается в полной сумме (п. 2 ст. 279 НК РФ).

А вот если долг продается до того, как настал срок уплаты по нему, величина признаваемого убытка учитывается в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 279 НК РФ.

Налоговый учет продажи дебиторки у цессионария

НДС, предъявленный цессионарию цедентом при уступке права требования, цессионарий может принять к вычету в общем порядке на основании счета-фактуры, выставленного цедентом (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Что касается налога на прибыль, то затраты на приобретение права будут учтены у цессионария лишь при погашении приобретенного права или при его дальнейшей перепродаже.

Продажа дебиторской задолженности — проводки

Продажа дебиторской задолженности — проводки, используемые в бухучете участвующих в данной процедуре сторон, — тема, интересная любому финансовому специалисту. Наличие дебиторки — естественный процесс для организации. Как правило, она постепенно гасится самими должниками. Но часто процесс получения денег затягивается. Для его ускорения компания может предпринимать разные шаги: выставить требования, подать в суд или, например, продать свой долг заинтересованным лицам. Мы остановимся на последнем варианте: рассмотрим процедуру продажи долга, какими операциями она сопровождается, какие проводки у покупателя и продавца долга при этом создаются.

Как осуществляется продажа дебиторской задолженности?

Проводки по договору цессии у продавца долга

Отражение операций по договору цессии у покупателя

Проводки у должника при продаже долга

Итоги

Как осуществляется продажа дебиторской задолженности?

Продажа дебиторки сопровождается заключением договора цессии. Цессия — переуступка права требования долга — соглашение, согласно которому изначальный владелец долга передает новому лицу право его истребования. Изначальный владелец зовется цедент, а новый — цессионарий. В результате заключения такого договора должник будет гасить свои обязательства перед первоначальным кредитором уже цессионарию. Для договора цессии согласие должника не является обязательным, если иное не учтено в договоре с ним. Но информирование должника в письменной форме о смене владельца права требования должно быть проведено (ст. 382 ГК РФ).

Ознакомиться со структурой договора купли-продажи дебиторки, скачать образец можно в статье «Договор купли-продажи дебиторской задолженности — образец».

Далее рассмотрим порядок учета продажи дебиторской задолженности покупателя за реализованные ему товары, работы, услуги (ТРУ).

Проводки по договору цессии у продавца долга

В бухучете, ссылаясь на п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н), доходы от реализации долга учитываются как от продажи прочих активов в составе прочих доходов. Выручка от реализации долга проходит по сч. 91 в корреспонденции со счетом учета прочих дебиторов. В момент перехода долга списывается и реализованная задолженность, учитываемая у цедента на сч. 62. Следовательно, в бухучете цедента проходят записи:

  • Дт 76 Кт 91.1 — отображена выручка от продажи долга;
  • Дт 91.2 Кт 62 — списана сумма проданной дебиторки;
  • Дт 51 (50) Кт 76 — зачислены средства за уступку права долга.

Согласно ст. 146 НК РФ переход прав облагается НДС. Ст. 155 НК РФ устанавливает порядок обложения для данной ситуации. Так, при первичной уступке долга, возникшего в результате реализации ТРУ, облагаемой НДС, изначальный кредитор начисляет НДС на положительную разницу между доходом от уступки и суммой продаваемой дебиторки. Если сумма уступки меньше или равна долгу покупателя, НДС не возникает.

Начисление НДС отражается проводкой:

Дт 91.2 Кт 68.

В случае последующей переуступки база для НДС определяется для ее продавца как разница между доходом, полученным от ее покупателя, и суммой, изначально потраченной на приобретение долга.

Финансовый итог от уступки долга соответственно определяется как разница между кредитовым и дебетовым оборотами по сч. 91, как правило, он отрицателен.

В налоговом учете продавца долга также будут доходы и расходы. При этом датой получения дохода будет дата подписания акта уступки (п. 5 ст. 271 НК РФ). Когда уступка убыточна, нужно учитывать положения ст. 279 НК РФ. Так, если передача долга была проведена после установленного сторонами сделки срока оплаты, полученный убыток дозволено принять в расчет налога на прибыль в общей сумме разово на дату уступки. Если же договор цессии был заключен до этого срока, для принятия убытка нужно руководствоваться п. 1 ст. 279 НК РФ и учетной политикой.

Ознакомиться с порядком нормирования убытка, посмотреть пример можно в материале «Убыток от уступки права требования с 1 января 2015 года учитываем по новым правилам».

Отражение операций по договору цессии у покупателя долга

Для цессионария полученный дебиторский долг — финансовое вложение (п. 3 ПБУ 19/02), какое по Плану счетов отражается на одноименном сч. 58. Учет финансовых вложений регламентируется ПБУ 19/02 (приказ Минфина РФ от 10.12.2002 № 126). Приобретение задолженности отражается после подписания акта уступки проводкой:

Дт 58 Кт 76.

Цессионарий учитывает полученную дебиторку в сумме, перечисленной цеденту с учетом всех затрат на приобретение долга. В случае наличия входного НДС от цедента налог можно принять к вычету, соблюдая общие условия вычета.

Ознакомиться подробнее с учетом финансовых вложений, в т. ч. с бухучетом выданных займов, вложений в ценные бумаги, узнать, как ведется учет финансовых вложений в УК или простое товарищество, можно в статье «Бухгалтерский учет финансовых вложений — ПБУ 19/02».

Перечисление денег изначальному кредитору сопровождается записью:

Дт 76 Кт 51 (50).

Право требования как финансовое вложение, согласно ПБУ 19/02, выбывает в момент получения денег от дебитора или подписания акта переуступки уже другому кредитору. П. 34 ПБУ 19/02 в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» (приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н) причисляет доходы по финвложениям к прочим доходам в том случае, если они не являются предметом основной деятельности компании.

Соответственно, поступление денег от должника сопровождается следующими записями в бухучете:

  • Дт 51 (50) Кт 76 — получена сумма от дебитора;
  • Дт 76 Кт 91.1 — отображен доход от уступки права требования;
  • Дт 91.2 Кт 58 — отражена сумма, потраченная на приобретение долга;
  • Дт 91.2 Кт 68 — в случае превышения суммы погашения долга над суммой, переданной изначальному кредитору, начисляется НДС с суммы превышения.

Аналогичные записи будут и в случае передачи долга другому кредитору:

  • Дт 76 Кт 91.1 — уступлен долг;
  • Дт 51 (50) Кт 76 — получены средства от нового кредитора;
  • Дт 91.2 Кт 58 — списана стоимость передаваемого права требования;
  • Дт 91.2 Кт 68 — начислен НДС (если есть положительная разница).

В налоговом учете исполнение от должника или доход от уступки, согласно п. 3 ст. 279 НК РФ, цессионарий признает при получении денег от дебитора или дальнейшей переуступке долга. Эта же дата является датой признания расходов по уступке. Если дебитор возвращает долг постепенно, то и доходы признаются частями, и расходы учитываются прямо пропорционально им.

Проводки у должника при продаже долга

Как уже говорилось, для продажи долга согласие должника не требуется, но его письменное информирование обязательно. При получении информационного письма о переходе долга в бухучете должника задействуется аналитика к счету, на котором учтен долг, например:

Дт 60 (последний кредитор) Кт 60 (старый кредитор), т. к. согласно ст. 384 ГК РФ продажа долга сохраняет правовую его основу.

При гашении долга делается запись:

Дт 60 (новый кредитор) Кт 51 (50).

Реализация дебиторской задолженности сопровождается заключением договора цессии. Порядок взаимоотношений сторон при заключении этого вида договора регламентируется ст. 382–390 ГК РФ. Проведение операций, связанных с продажей долга, в бухучете каждой стороны имеет свои нюансы.

Как происходит продажа дебиторки в конкурсном производстве, какими особенностями этот процесс обладает, можно узнать в статье «Продажа дебиторской задолженности в конкурсном производстве».

Реализация финансовых услуг

Главная » Предпринимателю » Реализация финансовых услуг

Статью подготовил директор по развитию предпринимательства и конкуренции ОАО «Акса» Корчагин Юлиан Андриянович. Связаться с автором


Вернуться назад на Реализация услуг
Особенности определения расходов при реализации имущественных прав установлены ст. 268 НК РФ. Среди прочих к имущественным правам относится уступка права требования, налоговая база по которой определяется в соответствии со ст. 279 НК РФ. При дальнейшей реализации права требования долга (переуступке) налогоплательщиком, купившим это право, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Нередко при переуступке возникает убыток, отражение которого в налоговом учете сопряжено с определенными проблемами.
Основания и порядок перехода прав кредитора к другому лицу отражены в гл. 24 ГК РФ. В соответствии с положениями п. 1 ст. 382 ГК РФ поставщик товаров (работ, услуг) может уступить дебиторскую задолженность третьему лицу на основании соглашения об уступке права требования, или так называемому договору цессии. В результате уступки поставщик (он же первоначальный кредитор или цедент) выбывает из обязательства, а принадлежащие ему права (напомним, что в данном случае речь идет об имущественных правах) переходят к новому кредитору — цессионарию (ст. 384 ГК РФ). В названной статье закрепляется основная идея передачи прав кредитора, заключающаяся в следующем: к цессионарию переходит право в том объеме, состоянии и на тех условиях, в которых оно существовало у первоначального кредитора в момент передачи.
Однако стороны вправе внести изменения в это общее правило и договориться, например, о передаче не всего объема прав требований, а лишь его части. Кроме того, кредитор, который приобрел денежное требование в результате уступки, может переуступить его другому лицу или предъявить к оплате должнику.
В Налоговом кодексе при уступке права требования различают первичную реализацию третьему лицу и дальнейшую реализацию права. Вследствие чего налоговый учет (в частности, порядок налогообложения и признания убытка) в соответствии с положениями налогового законодательства различен.
Так, при первичной реализации убыток первоначального кредитора (налогоплательщика — продавца товаров (работ, услуг)) при совершении уступки права требования долга определяется в зависимости от того, когда произошла уступка — до или после срока платежа (п. п. 1 и 2 ст. 279 НК РФ). А вот если новый кредитор (или третье лицо), купивший право требования долга, впоследствии его продаст, такая реализация в целях налогообложения рассматривается как реализация финансовых услуг.
Реализации финансовых услуг в ст. 279 НК РФ посвящен п. 3, в котором указано, что налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению названного права. Как видим, данной нормой не предусмотрена возможность учета убытка при переуступке права требования.
В то же время особенности определения расходов при реализации товаров или имущественных прав отражены в ст. 268 НК РФ. Поэтому п. 3 ст. 279 НК РФ нельзя применять без учета положений ст. 268. Согласно названной норме при реализации товаров и имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и имущественных прав. Указанная стоимость определяется в порядке, предусмотренном пп. 1 — 3 п. 1 ст. 268 НК РФ. При этом положительный результат от превышения доходов над расходами увеличивает облагаемую базу по налогу на прибыль. В случае отрицательного результата убыток учитывается для целей налогообложения в порядке, установленном п. 2 ст. 268 НК РФ.
Напомним, что в п. 2 ст. 268 НК РФ возможность учета убытка от реализации имущественных прав (в частности, прав требования долга), обозначенных в пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, предусмотрена не была.
В то же время в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ). Следовательно, хозяйственные операции, связанные с реализацией финансовых услуг, скорее всего, окажутся под пристальным вниманием проверяющих.
Отсутствие в НК РФ прямого указания на возможность принятия к учету убытка от переуступки прав требования в целях налогообложения прибыли способствовало тому, что Минфин на протяжении нескольких лет отказывался признавать этот убыток в расходах (см. Письма N 03-03-06/2/48, N 03-03-04/1/205). Обосновывая свою позицию, финансисты ссылались исключительно на положения п. 3 ст. 279 НК РФ. Иначе говоря, расходы по данной операции должны приниматься лишь в пределах суммы полученных доходов. Схожее мнение высказывали и налоговики (см., например, Письмо УМНС по г. Москве N 24-11/51137).
Более того, и Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль соответствовал изложенной позиции Минфина: значение строки 090 (убыток от реализации права требования как реализации финансовых услуг) Приложения 3 к листу 02 учитывалось в общей сумме убытков по строке 360 Приложения 3 к листу 02. Затем эта сумма переносилась в строку 050 листа 02 и увеличивала прибыль (или уменьшала убытки) по строке 060 листа 02.

Однако доводы Минфина о том, что при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования как реализации финансовых услуг, лишь в пределах доходов, на наш взгляд, противоречили другим положениям гл. 25 НК РФ. Ведь несмотря на отсутствие правил признания убытка при реализации финансовых услуг налогоплательщик мог руководствоваться общими принципами при расчете налога на прибыль.
С точки зрения норм гл. 25 НК РФ порядок признания доходов для целей обложения налогом на прибыль организаций представляет собой совокупность общих и специальных принципов. Руководствуясь ими, плательщик данного налога определяет метод расчета налоговой базы в части полученных им доходов и понесенных расходов (как от реализации, так и внереализационных). Также он вправе сам принять решение, подлежит ли та или иная сумма дохода включению в налоговую базу, в каком размере (полностью или частично), необходимо ли признать полученный доход для указанных целей и в каком отчетном (налоговом) периоде его величина будет влиять на итоговую сумму налогового обязательства налогоплательщика (Определение КС РФ N 747-О-О).
В силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 265 НК РФ, — убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Перечень убытков, включаемых во внереализационные расходы согласно п. 2 ст. 265 НК РФ, является открытым, следовательно, отнесение убытка от реализации финансовой услуги на расходы не противоречит требованиям НК РФ. Другой нормой (ст. 270 НК РФ) установлены расходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли. Убыток от операций по реализации финансовых услуг в указанной статье не поименован.
Можно сделать вывод, что и до внесения изменений в п. 2 ст. 268 НК РФ положения Налогового кодекса не содержали прямого запрета на признание в целях налогообложения прибыли убытка от реализации финансовых услуг (или переуступки права требования).
Правомерность изложенных доводов подтверждает и судебная практика по этому вопросу сложившаяся в пользу налогоплательщиков (см., например, Постановления ФАС ПО N А57-21213, ФАС ЗСО N Ф04-6707 (38640-А67-15), ФАС СЗО N А05-13854).
Поэтому смелым налогоплательщикам, которые при расчете налога на прибыль не учли убыток, возникший по названным операциям можно посоветовать внести исправления сейчас. Тем более что правила, действующие с 1 января этого года, избавляют налогоплательщика в данном случае от необходимости подавать в налоговую инспекцию уточненные расчеты.
Напомним, что п. 1 ст. 54 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика на проведение корректировки налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. То есть если расходы, понесенные и документально подтвержденные организацией, не были учтены в прошлых налоговых (отчетных) периодах, налогоплательщик вправе учесть их в налоговой базе текущего периода (см. Письма Минфина России N 03-02-07/1-131, N 03-02-07/1-9).
Более того, в Письмах N 03-03-06/1/148, N 03-03-06/1/261 финансисты рекомендуют отражать неучтенные ранее расходы в составе соответствующих групп (видов) расходов, например, расходов на оплату труда, амортизационных отчислений, внереализационных расходов.
Однако с заполнением декларации по налогу на прибыль (в ред. Приказа N 135н) даже в текущем периоде возникают сложности. Дело в том, что, несмотря на изменения, внесенные в п. 2 ст. 268 НК РФ, Порядок заполнения декларации в части отражения убытка от реализации финансовых услуг, увы, не изменился. Как и прежде, значение строки 090 (убыток от реализации права требования как реализации финансовых услуг) Приложения 3 к листу 02 учитывается в общей сумме убытков по строке 360 Приложения 3 к листу 02. Затем эта сумма переносится в строку 050 листа 02 и увеличивает прибыль (или уменьшает убытки) по строке 060 листа 02.
Изменения в Порядок заполнения декларации, внесенные Приказом N 135н, вопрос отражения убытка от реализации финансовых услуг не затронули. Надеемся, что указанное несоответствие положений Налогового кодекса и формы налоговой декларации (включая и Порядок ее заполнения) будет в ближайшее время устранено.
А пока, принимая во внимание изложенные обстоятельства, предлагаем убыток от реализации финансовых услуг отражать в декларации следующим образом: по строке 013 Приложения 1 к листу 02 показывается доход от реализации финансовых услуг, по строке 059 Приложения 2 к листу 02 — расходы на приобретение этого права. Если такой порядок заполнения декларации вызовет нарекания со стороны налоговых органов, налогоплательщик (учитывая Решение ВАС РФ N ВАС-3454), скорее всего, сможет отстоять свою позицию в суде.
К сведению. Решением ВАС РФ N ВАС-3454/09 форма налоговой декларации по налогу на прибыль (в ред. Приказа N 54н) в части показателей, отражаемых по строке 050 листа 02, строке 290 и строке 360 Приложения 3 к листу 02, признана недействующей.
Напомним, что по строке 290 отражается убыток от реализации долей, паев, которые также относятся к имущественным правам. Согласно правилу, установленному в п. 2 ст. 268 НК РФ, этот убыток учитывается при расчете налога на прибыль.
В силу названных причин в налоговой декларации по налогу на прибыль из суммы по строке 360 была исключена строка 290 Приказом Минфина России N 135н.
В заключение еще раз подчеркнем, что положения, установленные в ст. ст. 268 и 279 НК РФ, тесно связаны между собой.
Так, п. 3 ст. 279 НК РФ нельзя применять без учета положений ст. 268. С другой стороны, принимая во внимание отсылку из абз. 3 пп. 2.1 п. 1 ст. 268 к ст. 279 НК РФ, можно признать убытком в целях налогообложения прибыли отрицательную разницу между выручкой от реализации (погашения) права требования долга и ценой его приобретения.
Обращаем внимание на то, что доходы от реализации финансовых услуг в данном случае уменьшаются только на расходы, которые связаны с приобретением права требования (п. 3 ст. 279 НК РФ). В то время как расходы, связанные с реализацией такого права, в названной норме не поименованы. Например, расходы на услуги нотариуса, связанные, соответственно, с оформлением документов при реализации финансовых услуг. Не указаны такие расходы и в абз. 3 пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, которым определяются особенности определения расходов при реализации имущественных прав, представляющей собой право требования долга.
В то же время абз. 1 пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ установлено, что при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
Поэтому если налогоплательщик расходы, связанные с реализацией финансовых услуг (в силу отсутствия прямого на то указания в п. 3 ст. 279 и абз. 3 пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ), будет учитывать при расчете налога на прибыль, то он, по-видимому, не избежит претензий со стороны проверяющих. Дело в том, что и финансисты в разъяснениях о порядке определения налоговой базы по налогу на прибыль при переуступке права требования говорят лишь о цене приобретения имущественного права (см. Письма N 03-03-05/147, N 03-03-06/2/67). Как будут развиваться события в этом случае, покажет время.

Реализация деятельности
Реализация задач
Реализация проекта
Реализация целей


| | Вверх

Организация планирует заключить договор цессии, в рамках которого будет выступать в качестве цессионария. Цедент переуступает долг по цене ниже, чем ему должен должник. Поэтому у организации будет возникать прибыль.
Взаимоотношения между должником и цедентом — реализация услуг (облагается НДС).
Организация намеревается получить от должника денежные средства. Скорее всего, долг будет погашаться частями.
Каковы схема заключения данного договора и его отражение в налоговом и бухгалтерском учете? Какие документы передаются при заключении? Какая база для налогообложения возникает по прибыли и НДС (необходимо ли выставлять и получать счета-фактуры, как отражать в декларации по НДС)?

29 августа 2019

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
На дату погашения задолженности организация должна будет учесть в бухгалтерском и налоговом учете доход в размере полученной суммы. Одновременно учитывается расход на приобретение права требования долга в сумме, пропорциональной погашаемой должником части задолженности.
НДС исчисляется на дату погашения задолженности (ее части) с разницы между доходами и расходами по ставке 20/120. Счет-фактуру целесообразно составить и зарегистрировать в книге продаж. Данные по операции отражаются в декларации по НДС.

Обоснование позиции:
Уступкой права требования (цессией) называют соглашение о замене прежнего кредитора, который выбывает из обязательства, на другого субъекта, к которому переходят все права прежнего кредитора (п. 1 ст. 382, п. 1 ст. 384 ГК РФ)*(1).
Кредитор, уступивший свое требование к должнику, является цедентом. В свою очередь, лицо, которое получило право требования, называется цессионарием. Основанием уступки права требования является договор между первоначальным и новым кредитором, то есть цедентом и цессионарием. Уступка требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) допускается, если она не противоречит закону (п. 1 ст. 388 ГК РФ). При этом в общих случаях для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника. Однако во избежание рисков возникновения неблагоприятных для цессионария последствий должник должен быть уведомлен в письменной форме о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу (п.п. 2, 3 ст. 382, 385 ГК РФ).
Для целей налогообложения уступка прав требования по договору рассматривается как реализация имущественных прав (письмо Минфина России от 02.03.2012 N 03-07-11/58, дополнительно смотрите письма Минфина России от 25.01.2012 N 03-11-11/11, от 02.06.2011 N 03-11-11/145, постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.2011 N 13295/10).

Налога на прибыль

Согласно п. 3 ст. 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Причем доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику:
— при последующей уступке права требования;
— при прекращении соответствующего обязательства.
То есть у организации, приобретающей право требования, налогооблагаемый доход возникает как в случае дальнейшей реализации этого права, так и в случае погашения обязательства должником (письма Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17042, от 16.02.2017 N 03-03-06/3/8724). Доходы (выручка) цессионария будут соответствовать сумме, которую он получит от должника при погашении обязательства (либо от нового кредитора в случае дальнейшей переуступки права требования).
В силу п. 5 ст. 271 НК РФ дата получения дохода определяется как день исполнения должником данного требования (либо как день последующей уступки данного требования). Одновременно полученные доходы могут быть уменьшены на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга (ст. 252, п. 1 ст. 272, пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, последнее предложение п. 3 ст. 279 НК РФ, письма Минфина России от 22.04.2019 N 03-03-06/1/29086, от 06.08.2010 N 03-03-06/1/530).
Таким образом, объектом обложения налогом на прибыль у цессионария будет являться разница между доходами, полученными от погашения задолженности должником, и понесенными расходами, связанными с приобретением этого долга (прав требования).
При частичном погашении задолженности в составе расходов цессионария учитываются расходы по приобретению права требования долга пропорционально погашаемой должником части задолженности (письма Минфина России от 09.06.2018 N 03-03-06/1/39792, от 11.11.2013 N 03-03-06/2/48041, от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30028, от 08.11.2011 N 03-03-06/1/726).
Например, должник погасит свой долг в полной сумме — 100 000 руб. Эта задолженность была приобретена организацией за 75 000 руб. В таком случае организация должна будет на дату погашения задолженности (прекращения обязательства) (п. 5 ст. 271 НК РФ) определить налоговую базу в размере 25 000 руб.
Или же должник погасил 20 000 руб., что составляет 20% ((20 000 руб. / 100 000 руб.) х 100%) от суммы его задолженности. Сумма расхода на приобретение 20% задолженности составит 15 000 руб. (75 000 руб. х 20%). В этом случае на дату погашения задолженности налоговая база будет равна 5 000 руб. (20 000 руб. — 15 000 руб.).

НДС

При уступке первоначальным кредитором прав требования у нового кредитора — организации объекта налогообложения НДС, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, не возникает, поскольку новый кредитор получает, а не передает имущественные права. Следовательно, у организации при приобретении прав требования отсутствует обязанность по начислению и уплате НДС.
Обязанность по определению налоговой базы и начислению НДС у организации может возникнуть (п. 2 ст. 155, п. 8 ст. 167 НК РФ):
— либо при последующей уступке прав требования (требований) иному лицу;
— либо при прекращении соответствующего обязательства (должник погасит долг).
В силу п. 2 ст. 155 НК РФ при уступке права требования или получении денежных средств от должника новый кредитор формирует налоговую базу по НДС только в том случае, если сумма его дохода будет превышать сумму расходов на приобретение указанного требования (письмо Минфина России от 02.04.2018 N 03-07-11/20992). Сумма налога должна исчисляться с применением расчетной налоговой ставки 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ)*(2).
Воспользуемся данными нашего условного примера. Если должник погасит свой долг в полной сумме — 100 000 руб., то на дату погашения задолженности (п. 8 ст. 167 НК РФ) налоговая база определяется в размере 25 000 руб., а сумма исчисленного НДС составит 4 166,67 руб. (25 000 руб. х 20/120).
При этом, на наш взгляд, в случае частичного погашения задолженности должником налоговая база в целях исчисления НДС должна определяться как превышение суммы дохода над суммой расхода, приходящейся на сумму полученного дохода.
Так, если должник погасил 20 000 руб. (20% задолженности), то сумма расхода на приобретение 20% задолженности составит 15 000 руб. В этом случае на дату погашения задолженности налоговая база будет равна 5 000 руб. (20 000 руб. — 15 000 руб.), а сумма НДС — 833,33 руб. (5 000 руб. х 20/120).
Несмотря на то, что при получении оплаты в счет погашения долга как таковой передачи имущественных прав не возникает, и из положений п.п. 1, 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ не следует, что организация обязана выставить счет-фактуру должнику (он уже принял к вычету сумму НДС на основании счета-фактуры исполнителя-цедента), для отражения операций в книге продаж и в декларации по НДС полагаем целесообразным оформление счета-фактуры в одном экземпляре (п.п. 2, 3, пп. «т» п. 7, 18 Правил ведения книги продаж, п. 38.1, п. 47 Порядка заполнения декларации по НДС). Счет-фактура регистрируется в книге продаж с кодом вида операции 14. В декларации по НДС налоговая база указывается в графе 3 строки 030, а сумма налога — в графе 5 этой же строки раздела 3.
Полагаем, что в качестве покупателя в счете-фактуре необходимо указать должника (как при получении аванса), в графе «Наименование товара…» можно указать: «Прекращение обязательства, приобретенного по договору цессии N…», в графе 5 указывается налоговая база (например, 5 000 руб.), в графе 8 — сумма НДС (833,33 руб.), в графе 9 — сумма, полученная от должника (20 000 руб.) (пп.пп. «д», «з», «и» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры).
Полагаем, что в качестве покупателя в счете-фактуре необходимо указать должника (как при получении аванса), в графе «Наименование товара _» можно указать: «Прекращение обязательства, приобретенного по договору цессии N_», в графе 5 — указывается налоговая база (например, 5 000 руб.), в графе 8 — сумма НДС (833,33 руб.), в графе 9 — сумма, полученная от должника (20 000 руб.) (пп.пп. «д», «з», «и» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры).

Бухгалтерский учет

В данном случае цена приобретения задолженности меньше суммы самой задолженности, права на которую организация приобретает. Такой актив способен приносить доход в будущем, например, в случае погашения задолженности в полной сумме. Поэтому с учетом п.п. 2, 3 ПБУ 19/02 приобретенная организацией на основании договора цессии задолженность учитывается в составе финансовых вложений организации по первоначальной стоимости, сформированной из расходов на ее приобретение (п.п. 8, 9 ПБУ 19/02).
Передача долга от цедента цессионарию оформляется актом уступки права требования, оформленным в произвольной форме, с учетом требований ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (смотрите также последнее предложение п. 5 ст. 271 НК РФ).
При приобретении прав требования по договору цессии организации необходимо отразить следующие записи:
Дебет 58 (Должник) Кредит 76 (Цедент)
— 75 000 руб. — приобретено право требования долга;
Дебет 76 (Цедент) Кредит 51
— 75 000 руб. — перечислены денежные средства цеденту.
На дату погашения задолженности (части задолженности) должником перед организацией-цессионарием в бухгалтерском учете следует отразить выбытие финансового вложения (части финансового вложения) (п. 25 ПБУ 19/02). При этом поступления, получаемые от выбытия финансовых вложений в виде права требования, когда это не является предметом основной деятельности организации, должны учитываться в составе прочих доходов (п. 7, п. 10.1, п. 16 ПБУ 9/99, п. 34 ПБУ 19/02). Соответственно, расходы от выбытия дебиторской задолженности признаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).
При погашении (частичном погашении) обязательства должником в бухгалтерском учете организации проводки будут следующими:
Дебет 51 Кредит 76 (Должник)
— 20 000 руб. — отражено получение денежных средств от должника;
Дебет 76 (Должник) Кредит 91
— 20 000 руб. — признан доход от выбытия части финансового вложения;
Дебет 91 Кредит 68
— 833,33 руб. — начислен НДС;
Дебет 91 Кредит 58 (Должник)
— 15 000 руб. — списаны расходы по приобретению части финансового вложения.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Переуступка права (требования);
— Энциклопедия решений. Уступка части права (требования);
— Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по НДС при передаче имущественных прав;
— Энциклопедия решений. Доходы от реализации имущественных прав в целях налогообложения прибыли;
— Энциклопедия решений. Расходы при реализации имущественных прав (в целях налогообложения прибыли);
— Энциклопедия решений. Договор цессии;
— Энциклопедия решений. Цена уступаемого права (требования) по договору цессии;
— Вопрос: Организация приобретает право требования долга (задолженность физических лиц за товары (работы, услуги)). Впоследствии от должников поступают денежные средства в качестве погашения задолженности. Организация получает оплату по договору цессии, обязанность по применению ККТ у нее не возникает, так как передаваемое имущественное право (например, уступаемое по договору цессии право требования долга) не является ни товаром, ни работой, ни услугой. Каким документом оформить прием наличных денежных средств от физических лиц в кассу организации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2019 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

6 августа 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) Примерная форма договора уступки права требования (цессии) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).
*(2) Указанный порядок определения налоговой базы применяется независимо от того, какие операции (подлежащие налогообложению НДС либо освобождаемые от налогообложения) лежат в основе договора реализации товаров (работ, услуг) (письмо Минфина России от 28.12.2017 N 03-07-11/87954).

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *