МСФО 38 НМА

Содержание

Стоимость нематериального актива, созданного внутри компании

Стоимость нематериального актива, созданного внутри компании, представляет собой общую сумму расходов, понесенных с даты, когда нематериальный актив начинает отвечать критериям признания, и которые могут быть непосредственно отнесены или распределены на актив на обоснованной и последовательной основе.

Запрещается восстановление затрат в целях их последующего включения в балансовую стоимость нематериального актива, которые были признаны в качестве расходов в предыдущей промежуточной или годовой финансовой отчетности.

Стоимость нематериального актива, созданного внутри компании, включает все затраты на создание, производство и подготовку актива к использованию по назначению, в том числе:

(i) затраты на материалы и услуги, использованные при создании нематериального актива;

(ii) затраты на оплату труда персонала, непосредственно задействованного в создании нематериального актива;

(iii) любые затраты, имеющие непосредственное отношение к нематериальному активу, такие как пошлина за регистрацию юридического права и амортизация патентов и лицензий;

(iv) накладные расходы, связанные с созданием нематериального актива;

(v) проценты по заемным средствам.

Распределение накладных расходов производится на основе, аналогичной той, что используется для отнесения накладных расходов на запасы (см. МСФО 2 Запасы и МСФО 23 Затраты по займам).

Статьи, указанные ниже, не являются элементами стоимости нематериального актива, созданного внутри компании:

(i) торговые, административные и другие общие накладные расходы, если только эти расходы не имеют непосредственного отношения к подготовке актива к использованию;

(ii) установленные потери и убытки, понесенные до достижения планового уровня эксплуатации актива;

(iii) затраты на обучение персонала в связи с предполагаемой эксплуатацией актива.

ПРИМЕР Компания разрабатывает новый производственный процесс. В течение 2005 года связанные с этим затраты составляют $2.000, из них $1.800 понесены до 1 ноября 2005 года и $200 – между 1 ноября 2005 года и 31 декабря 2005 года. По состоянию на 1 ноября 2005 года процесс начинает отвечать критериям признания в качестве нематериального актива. Справедливая стоимость ноу-хау компании, относящаяся к этому производственному процессу, составляет $1.000. В конце 2005 года процесс признается в качестве нематериального актива с балансовой стоимостью $200 (затраты, понесенные, начиная с 1 ноября 2005 года). Затраты в размере $1.800, понесенные до 1 ноября 2005 года, признаются в качестве расходов, поскольку до 1 ноября 2005 года процесс еще не отвечал критериям признания в качестве нематериального актива.
ОПУ/ББ Дт Кт
Нематериальный актив ББ $200
Расходы на исследования ОПУ $1 800
Денежные средства ББ $2 000
Отнесение расходов на исследования и начало капитализации нематериального актива
Продолжение примера В течение 2006 года затраты, связанные с разработкой нового производственного процесса, составляют $5.000. В конце 2006 года справедливая стоимость ноу-хау в этом процессе, основанная на прогнозировании будущих денежных потоков, составляет $4 500, а балансовая стоимость процесса составляет $5 200 (затраты в $200, признанные в конце 2005 года, плюс затраты в $5 000, признанные в течение 2006 года). Компания признает убыток от обесценения в размере $700, чтобы скорректировать балансовую стоимость процесса в $5 200 до его возмещаемой стоимости в $4 500. Эта сумма убытка от обесценения может быть восстановлена в последующем отчетном периоде при условии, что будут соблюдены требования компенсации суммы, ранее отнесенной на убыток от обесценения.
ОПУ/ББ Дт Кт
Нематериальный актив ББ $5.000
Денежные средства ББ $5.000
Амортизация – убыток от обесценения ОПУ $700
Накопленная амортизация ББ $700
Завершение создания и обесценение нематериального актива

Оценка нематериальных активов, созданных внутри компании

Созданные внутри самой организации нематериальные активы в результате исследований и разработок, отвечающие критериям признания, на этапе создания включают две основные стадии: стадию исследований и стадию разработок.

Если компания испытывает затруднения в вопросах разграничения стадий исследования и разработок, то расходы по созданию нематериальных активов следует учитывать так, как если бы они были понесены только на стадии исследования.

На стадии исследований расходы на создание нематериальных активов признаются по мере их возникновения. На этой стадии идет процесс накопления исходных данных, которые помогут оценить коммерческую привлекательность проекта создания нематериального актива. Примерами исследовательской деятельности является деятельность, направленная на получение новых знаний, а также поиск альтернативных вариантов вложения в будущий нематериальный актив и их оценка, проектирование и отбор возможных альтернатив.

На стадии разработок осуществляются следующие вложения:

  • • проектирование, конструирование и тестирование опытных образцов и моделей;
  • • проектирование и конструирование опытной установки;
  • • проектирование, конструирование и тестирование новых или усовершенствованных материалов, конструкций, систем и процессов.

Нематериальный актив, возникающий из разработок, должен признаваться только тогда, когда организация в полной мере сможет продемонстрировать:

  • — техническую осуществимость завершения нематериального актива;
  • — свое намерение завершить нематериальный актив, использовать либо продать его;

способ получения вероятных будущих экономических выгод от нематериального актива;

  • — наличие достаточных технических, финансовых и других ресурсов для завершения разработки, а также для использования либо продажи нематериального актива;
  • — надежную оценку затрат.

Стандарт исходит из концепции консерватизма, предполагающее, что если исследовательские работы не приносят организации экономических выгод, то должны признаваться расходами периода. На стадии исследований не может быть достигнуто экономических выгод. Поэтому исследования относят к расходам периода. А на стадии разработок пока нет реальной будущей возможности коммерциализации проекта, затраты на разработки списываются на расходы. И только после того, как с учетом принципа консерватизма будут проверены все критерии признания нематериального актива, затраты по их капитализации можно признавать в качестве нематериального актива.

Стоимость нематериального актива, созданного внутри компании, представляет собой общую сумму фактических расходов, понесенных с даты, когда нематериальный актив начинает отвечать критериям признания, и которые могут быть непосредственно отнесены или распределены на актив на обоснованной и последовательной основе.

Стоимость нематериального актива, созданного внутри компании, включает следующие расходы:

  • • расходы на материалы и услуги, непосредственно понесенные при создании актива;
  • • расходы на оплату труда персонала, непосредственно задействованного при создании актива;
  • • таможенные пошлины и сборы;
  • • проценты по кредитным ресурсам;
  • • накладные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива.

Не являются расходами, включаемыми в стоимость нематериального актива, следующие статьи:

  • • административные и иные общие накладные расходы;
  • • потери и убытки, понесенные до достижения планового уровня эксплуатации актива;
  • • затраты на обучение персонала, занятого эксплуатацией и обслуживанием актива.

Последующая оценка объектов нематериальных активов

Существует две модели учета нематериальных активов — по первоначальной стоимости (или себестоимости) и по переоцененной стоимости.

В учетной политике организация должна выбрать либо модель учета по первоначальной стоимости, либо модель учета по переоцененной стоимости.

При этом если нематериальный актив учитывается по модели переоцененной стоимости, то и все другие активы в этом классе должны учитываться по этой модели, кроме случаев, когда для таких активов отсутствует активный рынок сбыта. Переоценка внутри таких групп и классов нематериальных активов производится одновременно с целью исключения возможности их избирательной переоценки, а также представления в финансовой отчетности сумм, представляющих собой смесь затрат на разные даты.

IAS 38 — Как учитывать нематериальные активы по МСФО?

Многие компании идут на огромные издержки, рассчитывая получить выгоды в будущем.

Например, компании платят зарплату разработчикам программного обеспечения, которые разрабатывают какую-либо игру или приложение.

Но как следует учитывать такие расходы?

Неправильно включать зарплату этих инженеров в прибыль или убыток в полном объеме, в период признания этих расходов, поскольку компания будет извлекать выгоду из этих расходов в будущем.

Или, другими словами: затраты, понесенные сегодня, должны быть соотнесены с доходами в будущем, что представляет собой принцип соответствия.

Эта проблема часто возникает при учете нематериальных активов. Рассмотрим основные правила учета НМА в соответствии с МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».

Учет каких активов попадает под действие МСФО (IAS) 38?

Стандарт МСФО (IAS) 38 предписывает правила учета всех нематериальных активов, за исключением нематериальных активов, охватываемых другими стандартами.

Активы, которые не попадают по действие IAS 38 и учитываются в соответствии с иными стандартами:

  • Отложенные налоговые активы — МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»,
  • Гудвил — МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов»,
  • Нематериальные активы, удерживаемые для продажи, — МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность»,
  • Финансовые активы — МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление» и МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»,
  • Активы, охватываемые МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых»,
  • Расходы на разработку и добычу полезных ископаемых, нефти, природного газа и других невосстанавливаемых ресурсов.

Что такое нематериальный актив?

Нематериальный актив (НМА, англ. ‘intangible asset’) — это идентифицируемый неденежный актив без физической формы.

Это определение из параграфа 8 IAS 38.

Люди могут интерпретировать это определение по-разному, в зависимости от того, что им нужно, и поэтому в МСФО (IAS) 38 приводится подробное руководство по применению этого определения.

Что такое нематериальные активы?

Более подробно об идентификации нематериальных активов .

Когда и как можно признать нематериальный актив?

Иногда бывает, что ваш объект учета соответствует всем критериям и имеет все характеристики нематериального актива, но вы все еще не можете признать его в своих финансовых отчетах.

Причиной такой ситуации может быть то, что ваш актив не соответствует критериям признания.

Вы можете признать нематериальный актив только тогда, когда:

  • Возможны будущие экономические выгоды от актива;
  • Стоимость актива можно надежно оценить.

О критериях признания НМА .

Как учитывать НМА, созданные компанией?

Когда вы фактически покупаете какой-либо актив у кого-то другого, относительно легко решить, является ли он нематериальным активом или расходами.

Кроме того, в этом случае более вероятно, что критерии признания выполнены.

Но как насчет ситуации, когда вы сами создаете нематериальные активы?

Эта область действительно весьма сложная и запутанная, и поэтому МСФО (IAS) 38 предлагает конкретные рекомендации для учета созданных компанией нематериальных активов.

Исследования.

Исследования (англ. ‘research’) — это изыскания, с помощью которых вы хотите приобрести некоторые информационные знания.

Например, вы исследуете различные альтернативы для своего нового программного продукта.

Или вы изучаете конкурирующие продукты на рынке, изучаете их возможности и пытаетесь выявить собственные недостатки, чтобы разработать лучший продукт.

Вы НЕ МОЖЕТЕ капитализировать расходы на исследования. Вы должны относить их на прибыли и убытки по мере возникновения.

Также необходимо предупредить, что любые технико-экономические обоснования, оценивающие, является ли проект жизнеспособным или нет, являются исследованиями и должны быть отнесены на РАСХОДЫ в составе прибылей и убытков.

Это в равной степени относится и к значительным расходам. И это также относится как к собственным исследованиям, так и к исследованиям, проводимым сторонними организациями.

Разработки.

Разработки (англ. ‘development’) обычно осуществляются после фазы исследований.

На стадии разработки вы планируете или разрабатываете новые продукты, материалы, процессы и т. д. — ПЕРЕД началом коммерческого производства или использования.

Крайне важно отличать разработки и исследования, потому вы МОЖЕТЕ КАПИТАЛИЗАТЬ расходы на разработки.

Вы должны соблюсти 6 критериев, прежде чем сможете капитализировать эти расходы:

  1. Вероятные будущие экономические выгоды от актива,
  2. Намерение завершить разработку НМА и использовать / продать актив,
  3. Наличие достаточных и доступных ресурсов для завершения разработки и использования / продажи актива,
  4. Возможность использования / продажи актива,
  5. Техническая осуществимость стадии разработки,
  6. Затраты на разработки можно надежно оценить.

Вы можете капитализировать расходы на разработки только тогда, когда выполнены все 6 критериев — не раньше.

Кроме того, вы не можете капитализировать их ретроспективно.

Например, предположим, что вы потратили 5 000 д.е. на разработки в мае 20×1 года и еще 10 000 д.е. в сентябре 20×1 года.

Если вы выполнили все 6 условий в августе 20X1 года, вы можете капитализировать только 10 000 д.е. в сентябре. Расходы в размере 5 000 д.е., понесенные в мае, должны списываться на прибыли и убытки.

Учет гудвила.

Никогда не капитализируйте гудвил, созданный самой компанией.

Вы можете признать только гудвил, приобретенный при объединении бизнеса, но эта ситуация попадает в сферу действия другого стандарта — МСФО (IFRS) 3.

Учет прочих НМА, созданных самой компанией.

Возможно, вы создали некоторые другие нематериальные активы, такие как бренды, клиентские базы, фирменные наименования и т.п.

МСФО (IAS) 38 запрещает капитализировать эти активы, если они созданы самой компанией, потому что оценить их стоимость трудно (если вообще возможно).

Как оценить первоначальную стоимость нематериальных активов?

Первоначальная оценка нематериального актива зависит от того, как вы приобрели этот актив.

Обобщим эти ситуации в следующей таблице:

Как приобретен актив?

Оценка первоначальной стоимости

Отдельное приобретение

По стоимости приобретения — см. ниже

Создан самой компанией

Непосредственно связанные (прямые) затраты, понесенные после того, как актив начал соответствовать 6 критериям — см. выше

В результате объединения бизнесов

Справедливая стоимость на дату приобретения

За счет государственных субсидий

Справедливая стоимость или номинальная сумма + прямые затраты

В рамках обмена активами

Справедливая стоимость; если это невозможно, то балансовая стоимость активов

Стоимость отдельного приобретения нематериального актива.

Стоимость отдельно приобретенного нематериального актива описана в параграфе 27 IAS 38:

  • Покупная цена, плюс импортные пошлины и невозмещаемые налоги, менус скидки,
  • Любые прямые затраты на подготовку актива к его предполагаемому использованию.

О капитализации затрат в стоимости долгосрочных активов более подробно . О том, какие именно затраты можно капитализировать — .

Как осуществлять последующую оценку и учет?

Впоследствии нематериальные активы оцениваются очень точно так же, как основные средства.

Вы можете выбрать одну из двух моделей:

  • Модель первоначальных затрат (англ. ‘cost model’): нематериальный актив учитывается по его себестоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.
  • Модель переоценки (англ. ‘revaluation model’): нематериальный актив учитывается по справедливой стоимости на дату переоценки за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

К этому нужно добавить, что модель переоценки достаточно редко применяется для нематериальных активов, поскольку для подобных активов обычно нет активного рынка, позволяющего определить справедливую стоимость.

Вы не можете применять модель переоценки для брендов, фирменных наименований, патентов, товарных знаков и аналогичных активов.

Причина в том, что эти активы очень специфичны и уникальны, и не торгуются на активном рынке.

Бухгалтерские проводки по амортизации и переоценке — , поскольку почти такие же, как и при учете основных средств.

Амортизация и срок полезного использования НМА.

Как и в случае основных средств, амортизация представляет собой распределение амортизируемой суммы нематериального актива в течение срока его полезного использования.

Здесь вам нужно определить:

  • Сколько амортизировать или амортизируемую сумму (стоимость — остаточная стоимость),
  • Как долго амортизировать или каков срок полезного использования актива, и
  • Как амортизировать или какой метод амортизации применять.

Есть одна специфическая особенность в отношении амортизации НМА — это срок полезного использования (англ. ‘ useful life ‘).

Нематериальные активы могут иметь:

  • Конечный срок полезного использования (англ. ‘finite useful life’): в этом случае вы можете оценить срок службы актива, например, для программного обеспечения, или
  • Неопределенный срок полезного использования (англ. ‘indefinite useful life’): нет прогнозируемого предельного периода, в течение которого актив будет генерировать денежные потоки. Это, например, относится к брендам.

Когда у вас есть актив с неопределенным сроком полезного использования, вы НЕ ДОЛЖНЫ его амортизировать.

Вместо этого вы должны пересматривать срок полезного использования актива в конце каждого финансового года и искать индикаторы обесценения.

Когда прекращать признание нематериального актива?

Вы должны прекратить признание нематериального актива:

  • При выбытии актива или
  • Когда от актива больше не ожидается будущих экономических выгод.

Прибыль или убыток от прекращения признания нематериальных активов рассчитывается как:

  • Чистый доход от выбытия (продажи), минус
  • Балансовая стоимость актива.

Доход или убыток от выбытия признается в составе прибыли или убытка.

IAS 38

IAS 38 «Нематериальные активы» — международный стандарт финансовой отчётности, учитывающий нематериальные активы и действующий с 01.07.1999 года, в России утверждён приказом Минфина РФ от 25 ноября 2011 г. N 160н «О введении в действие МСФО и Разъяснений МСФО на территории РФ».

История создания

В феврале 1977 года вышел проект стандарта E9 «Учёт научных исследований и разработок», а в июле 1978 года был опубликован стандарт IAS 9 «Учёт научных исследований и разработок», который вступил в силу с 1 января 1980 года. В августе 1991 года был опубликован также проект стандарта E37 «Расходы на исследования и разработки», а в декабре 1993 года вышел стандарт IAS 9 «Расходы на исследования и разработки» версии 1993 года, который вступил в действие с 1 января 1995 года. В июне 1995 года вышел проект стандарта E50 «Нематериальные активы», но в августе 1997 года был доработан и вновь представлен проектом Е59 «Нематериальные активы», а в сентябре 1998 года был опубликован сам стандарт IAS 38 «Нематериальные активы», который вступил в действие с 1 июля 1999 года. 31 марта 2004 года опубликованы дополнения, связанные с учетом нематериальных активов после объединения бизнесов, которые вступили в действие с 31 марта 2004 года. 22 мая 2008 года вышли дополнения, связанные с рекламой и рекламной деятельностью, которые вступили в действие с 1 января 2009 года. 16 апреля 2009 года вышли дополнения, связанные с оценкой нематериальных активов при объединении бизнесов, которые вступили в действие с 1 июля 2009 года, а 12 декабря 2013 года вышли дополнения, связанные с пропорциональным начислением амортизации по методу переоценки, которые вступили в действие с 1 июля 2014 года. 12 мая 2014 года вышли разъяснения по допустимым методам амортизации с поправками IAS 16, которые вступили в действие с 1 января 2016 года.

Определение

Нематериальные активы (НМА) — идентифицируемые немонетарные активы, не имеющие физической формы; входят в состав внеоборотных активов.

Некоторые НМА могут помещаться на физической субстанции, например, на компакт-диске (в виде программного обеспечения), в правовой документации (в виде лицензии или патента) или на фотоплёнке, когда стоимость физического носителя совершенно незначительна по сравнению со стоимостью данных. Если актив сочетает в себе материальные и нематериальные элементы, то суждение определяется на основании, какой из этих элементов важнее.

Признание нематериальным активом

НМА признаётся тогда и только тогда, если он отвечает критериям признания, то есть актив идентифицируем (отвечает определению НМА), компания обладает контролем над ним, вероятны будущие экономические выгоды от него, и стоимость актива может быть надёжно оценена. Если затраты не отвечают критерию признания, то они относятся на финансовый результат как расходы периода.

Актив, внутренне созданный или полученный в результате объединения бизнесов, является идентифицируемым, когда он:

  • может быть отделён от предприятия для последующей продажи, передачи, сдачи в аренду или обмена, либо в индивидуальном порядке, либо совместно со связанными с ним активами, обязательствами и договорами;
  • возникает из договорных или иных юридических прав, независимо от того, передаются или отделяются ли они от прочих прав и обязательств.

Идентифицируемость НМА является тем качеством, который отличает их от гудвила (гудвил представляет собой превышение затрат на приобретение компании над справедливой стоимостью принадлежащих ей чистых идентифицируемых активов).

Контроль над активом определяется возможностью получения будущих экономических выгод от владения активом и ограничения доступа третьих лиц к получению этих выгод.

Вероятный приток будущих экономических выгод определяется дополнительными доходами или сокращением затрат, которые предприятие может продемонстрировать за счёт актива при разумных и обоснованных допущениях менеджмента предприятия, отражающих наилучшие оценки экономических условий, которые будут возникать в течение всего срока службы актива.

Внутренне созданный гудвилл не подлежит признанию в качестве актива, поскольку не является идентифицируемым ресурсом (то есть не может быть отделён и не возникает из договорных или юридических прав), который контролируется предприятием и может быть надёжно оценен.

Внутренне созданные торговые марки, бренды, созданные внутри предприятия, титульные данные, издательские права, списки клиентов, организационные затраты по созданию бизнеса, затраты на рекламу, обучение и аналогичные по сути статьи не подлежат признанию в качестве НМА. Затраты на такие статьи нельзя отличить от затрат на развитие предприятия в целом.

Оценка нематериальных активов

Первоначальная оценка

НМА первоначально оценивается по себестоимости в результате получения:

  • отдельного приобретения,
  • обмена активами,
  • приобретения через государственную субсидию,
  • приобретения в рамках объединения предприятий,
  • внутренне созданный.

Себестоимость приобретённого НМА надежно оценена и равна уплаченным денежным средствам, включающим в себя покупную цену, импортные пошлины, невозмещаемые налоги, после вычета торговых скидок, а также включаются затраты по приведению актива в рабочее состояние для последующего использования (непосредственное вознаграждение работникам, профессиональные услуги и затраты на проверку надлежащей работы актива), при этом затраты на обучение персонала не капитализируются и списываются в том периоде, в котором они были понесены.

НМА, полученные в обмен на другие активы или услуги, оцениваются по справедливой стоимости, за исключением, когда обмен не имеет коммерческого содержания или справедливая стоимость ни одного из активов не может быть надежно оценена, тогда актив оценивается по остаточной стоимости переданного актива.

НМА, полученные за счёт государственной субсидии, первоначально оцениваются по номинальной стоимости, уменьшая стоимость НМА на величину полученной субсидии, или по справедливой стоимости на дату субсидии согласно IAS 20 «Учёт государственных субсидий».

НМА, полученные в результате объединения бизнесов, оцениваются по справедливой стоимости на дату покупки в рамках IFRS 3 «Объединения бизнесов».

Процесс создания актива подразделяется на стадию исследований и стадию разработок. Затраты на исследования всегда признаются как расходы на момент их понесения, так как предприятие не может продемонстрировать наличие актива, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды.

НМА, возникающие на стадии разработок, подлежат признанию тогда и только тогда, когда предприятие может продемонстрировать выполнение всех следующих критериев:

  • техническую осуществимость завершения нематериального актива так, чтобы он был доступен для использования или продажи;
  • своё намерение завершить нематериальный актив и использовать его или продать;
  • свою способность использовать или продать нематериальный актив;
  • каким образом нематериальный актив будет генерировать вероятные будущие экономические выгоды;
  • наличие достаточных технических, финансовых и других ресурсов для завершения разработки и для использования или продажи нематериального актива;
  • способность надёжно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в ходе его разработки.

Последующая оценка

В последующем учёте затраты на НМА, первоначально признанные как расходы, не могут впоследствии признаваться как часть себестоимости НМА (после того как проект выйдет на стадию разработки). После первоначального признания предприятие выбирает модель учёта для каждого класса НМА:

  • по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения;
  • по переоценённой стоимости, то есть по справедливой стоимости на дату переоценки минус последующая накопленная амортизация и последующие накопленные убытки от обесценения.

Справедливая стоимость определяется только со ссылкой на активный рынок, в случае отсутствии активного рынка — а для многих видов нематериальных активов такого рынка не существует — модель переоценки не разрешена к использованию.

Если активный рынок существует, то сначала вся сумма начисленной амортизации списывается на счёт учёта НМА, а затем остаточная стоимость переоценивается до справедливой стоимости, таким образом первоначальная стоимость становится равной справедливой, а накопленная амортизация обнуляется. Положительный результат переоценки списывается в резерв переоценки основных средств (в капитал) и отражается в отчёте о прочем совокупном доходе, а отрицательный результат переоценки списывается в отчёт о прибылях и убытках. Последующее повышение стоимости НМА при последующих переоценках компенсирует ранее признанные убытки в отчёте о прибылях и убытках, а затем формирует резервы в капитале. Снижение стоимости НМА при последующей переоценке списывается за счёт снижения ранее признанных резервов переоценки в капитале, а затем списывается на убытки в отчёте о прибылях и убытках.

По мере использования НМА резерв переоценки можно переносить на нераспределённую прибыль («амортизировать») в сумме разницы между амортизационным расходом, начисленным исходя из переоценённой стоимости, и амортизационным расходом, который был бы, если бы модель переоценённой стоимости не применялась.

Амортизация НМА

Предприятие само определяет, является ли срок полезной службы НМА определённым или неопределённым:

  • определённый срок полезной службы НМА определяется продолжительностью времени или количеством единиц произведенной продукции;
  • неопределённый срок определяется, если отсутствует предвидимый предел времени, в течение которого от данного актива ожидаются чистые поступления денежных средств, но не является бесконечным.

Амортизация НМА с определённым сроком распределяется на протяжении всего срока полезной службы НМА, начинаясь с момента готовности к использованию, то есть когда местоположение и состояние актива обеспечивают его использование в соответствии с намерениями менеджмента предприятия. Используемый метод начисления амортизации отражает характер ожидаемого потребления предприятием будущих экономических выгод. Если такой характер не может быть надёжно определён, то должен использоваться метод равномерного начисления (линейный метод).

Амортизируемая сумма актива с определённым сроком полезной службы определяется после вычета его ликвидационной стоимости из первоначальной стоимости или из остаточной стоимости. Ликвидационная стоимость НМА равна нулю или выше, если существует обязательство третьей стороны по выкупу НМА в конце срока полезной службы или существует активный рынок, на котором можно определить ликвидационную стоимость. Амортизационные отчисления относятся на расходы текущего периода и не должны увеличивать стоимость другого актива.

Нематериальный актив с неопределённым сроком полезной службы не подлежит амортизации и тестируется на предмет обесценения путём сопоставления его возмещаемой суммы с его балансовой стоимостью на ежегодной основе и всегда при наличии признаков возможного обесценения.

Выбытие

Признание НМА прекращается при выбытии или когда от его эксплуатации или выбытия не ожидается каких-либо будущих экономических выгод, после чего резерв переоценки полностью переносится на нераспределённую прибыль. Прибыль/убыток от прекращения признания НМА (разница между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой стоимостью актива) списывается в отчёте о прибылях и убытках, причём классифицировать такую прибыль как выручку запрещено.

Раскрытие информации

Предприятие должно раскрывать следующую информацию для каждого класса НМА, разделяя внутренне созданные НМА и другие:

  • срок полезной службы, является ли срок неопределённым, используемые нормы амортизации;
  • методы амортизации НМА с определённым сроком полезной службы;
  • первоначальную стоимость и накопленную амортизацию на начало и конец периода;
  • линейные статьи отчёта о прибылях и убытках, в которые включена любая амортизация НМА;
  • сверку балансовой стоимости на начало и на конец периода;
  • балансовую стоимость НМА с неопределённым сроком полезной службы и данные, позволяющие считать, что срок его полезной службы не определён;
  • описание, балансовую стоимость и оставшийся амортизационный период любого отдельно взятого НМА, имеющего существенное значение для финансовой отчётности предприятия;
  • для НМА, приобретённых через государственную субсидию и первоначально признанных по справедливой стоимости:
  • справедливую стоимость, первоначально признанную для этих активов;
  • их балансовую стоимость;
  • способ, посредством которого они оценивались после признания: по первоначальной стоимости или по методу переоценки;
  • наличие и балансовые стоимости НМА с ограниченным правовым титулом и балансовые величины НМА, заложенных в обеспечение обязательств;
  • величину контрактных обязательств по приобретению НМА.

Примечания

  1. Минфин РФ. МСФО 38 Нематериальные активы.
  2. Deloitte. IAS 38 — Intangible Assets. — 2016. — С. 135-136.
  3. Deloitte. МСФО в кармане 2016. — 2016. — С. 122-125.
  4. КПМГ. МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности, подготовленное КПМГ. — М.: Альпина Паблишер, 2014. — С. 561-594. — 2832 с. — ISBN 978-5-9614-4604-3.
  5. 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 PwC. Учебное пособие АССА ДипИФР. — 2019. — С. 255-277.
  6. Ernst & Young. Применение МСФО 2011 в 3-х частях. — М.: Альпина Паблишер, 2011. — С. 4000.

Является ли покупка лицензии нематериальным активом?

Добрый день!
В положении по бухгалтерскому учету № 14/2007 учет нематериальных активов, в соответствии с которым нематериальными активами признаются объекты для которых единовременно выполняются следующие условия:
-объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации;
-организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации – патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее – контроль над объектом);
-возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
-объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
-организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
-отсутствие у объекта материально-вещественной формы.
Если Ваша покупная лицензия подходит под данные критерии, тогда учитывать стоит такой НМА на счете 04 и начислять амортизацию по нему.

IAS 38 — Как отличить нематериальные активы от расходов?

Приходилось ли вам приобретать ценную коммерческую информацию?

Представьте себе такую ситуацию: одна компания продает другой компании базу данных потенциальных клиентов. Компания-покупатель выплатила значительную сумму денежных средств за список клиентов телекоммуникационных услуг.

База данных содержит имена, адреса и номера телефонов клиентов. Покупатель намеревался использовать этот список, чтобы связаться с потенциальными клиентами и предложить им свои услуги.

Аудиторы покупателя заявили, что сумма, уплаченная за перечень клиентов, является расходом в составе прибыли или убытка.

Но так ли это?

Список клиентов отлично соответствует определению нематериального актива, и в этом случае, скорее всего, покупатель приобрел нематериальный актив вместо расходов в составе прибыли или убытка.

Рассмотрим на практическом примере, как отличить нематериальные активы от расходов, в том числе и в случае со списком клиентов.

Если вы не уверены в том, является ли какой-то предмет нематериальным активом или просто расходом, следует всегда обратиться к базовому определению актива в МСФО (IAS) 38 и Концептуальных основах МСФО:

Актив — существующий экономический ресурс, контролируемый организацией в результате прошлых событий.
Экономический ресурс — это право, которое обладает потенциалом создания экономических выгод.

МСФО (IAS) 38 расширяет это определение для нематериальных активов, указав, что помимо базового определения нематериальный актив (англ. ‘intangible asset’) является идентифицируемым неденежным активом без физической формы.

Если подвести итог этим определениям, каждый нематериальный актив обладает 3-мя основными характеристиками:

  • Он контролируется компанией;
  • Он не имеет физической формы;
  • Он идентифицируется.

Здесь необходимо сделать оговорку: может случиться так, что у актива есть все 3 характеристики, но вы не можете признать его в своем отчете о финансовом положении.

Причина в том, что он все еще может не соответствовать критериям признания.

Например, предположим, что вы ведете учет в телекоммуникационной компании, у которой есть миллионы клиентов.

В этом случае у вас есть список клиентов, который является нематериальным активом (см. аргументацию ниже), но вы не можете отразить его в своем балансе, потому что не можете оценить его стоимость.

Теперь разберемся, что означает каждая характеристика.

1. Контроль компании над активом.

Если вы можете получить будущие экономические выгоды от использования актива и, в то же время, вы можете запретить другим получать эти выгоды, тогда вы контролируете актив.

В большинстве случаев вы управляете нематериальными активами, когда у вас есть законные права на него.

Например, когда вы купили лицензию или подписали какой-то контракт.

Но иногда контроль осуществляется по-другому.

Например, вы можете разработать отличное программное обеспечение внутри своей компании и контролировать его продажи.

В некоторых случаях вы не можете продемонстрировать достаточный контроль над активом, и, следовательно, вы не можете его признать.

Типичным примером такой ситуации является квалифицированный сотрудник — человеческие ресурсы редко являются нематериальными активами, потому что вы не можете продемонстрировать над ними контроль.

2. Актив не имеет физической формы.

Это очевидно — если какой-то актив имеет физическую форму, то он материальный и, следовательно, не может быть нематериальным.

Однако из этого принципа есть небольшое исключение.

Иногда нематериальный актив привязан к чему-то физическому, чтобы им можно было обладать или хранить его (например, компакт диск с записанным не него фильмом или компьютерной игрой).

В этом случае актив по-прежнему нематериален, поскольку стоимость связанного физического актива очень мала по сравнению со стоимостью нематериального актива.

3. Идентифицируемость актива.

Это также важно.

Активы идентифицируются в одном из этих двух случаев:

  • Актив может быть обособлен — т.е. вы можете фактически отделить актив и продать его, переместить его, лицензировать или совершить с ним какое-либо другое действие. Гипотетически.
  • Активы возникает из юридических прав — из договора, законодательства и т. д. В этом случае актив не обязательно должен быть обособляемым.

Например, представьте, что вы много работали и создали знаменитый бренд.

Является ли он идентифицируемым? Да, поскольку что вы можете (гипотетически) лицензировать или продать его.

Итак, теперь вы знаете, что такое нематериальные активы.

В дальнейшем уделяйте внимание этим 3-м характеристикам, чтобы определить, имеете ли вы дело с нематериальным активом или нет.

Что такое нематериальные активы?

Можно ли капитализировать нематериальный актив?

Если вы определили, что имеете дело с нематериальным активом, у вас все еще остается два вопроса, на которые необходимо ответить, прежде чем использовать его:

1. Можете ли вы надежно оценить его стоимость?

Это просто.

Если вы не можете оценить стоимость актива, то вы не сможете его капитализировать, даже если это нематериальный актив.

Например: вы не можете капитализировать базу данных клиентов, если вы не можете определить свои затраты на ее разработку.

2. Предполагается ли, что компания получит будущие экономические выгоды от использования?

Будущие экономические выгоды могут быть либо увеличением доходов, либо сокращением расходов.

В любом случае вы смотрите на них, как на потенциал для увеличения вашей прибыли.

Тем не менее, многие люди считают, что вы должны быть в состоянии оценить их, иначе они не будут являться будущими экономическими выгодами.

Это не так! На самом деле это, как правило, невозможно.

Представьте, что вы инвестируете в более приятный офис, украшаете его произведениями искусства, красивой мебелью … можете ли вы действительно оценить увеличение ваших доходов в результате приобретения этих активов?

Нет, не можете. Но вы вполне уверены, что более привлекательный офис поможет вам получить больше денег из карманов ваших клиентов.

Помимо этих условий, есть еще ситуации, в которых существуют нематериальные активы, которые не являются нематериальными активами в соответствии с МСФО (IAS) 38, но что-то еще.

Важное примечание: вышеизложенное полностью относится к нематериальным активам, которые НЕ разрабатываются. Если вы разрабатываете нематериальные активы, тогда вам нужно выполнить еще 6 условий, чтобы капитализировать расходы.

Теперь рассмотрим некоторые конкретные примеры.

Примеры нематериальных активов.

Лицензии на ведение деятельности.

Допустим, вы являетесь оператором услуг такси, но вы также выступаете в качестве посредника для отдельных частных таксистов, помогая им получить собственную лицензию.

Таким образом, в рамках вашего бизнеса вы получаете передаваемые лицензии от правительства, и продаете некоторые из них частным водителям, которые покупают их у вас, так как для них это более легкий способ получить лицензию.

Вы приобрели 1 000 лицензий на такси.

Вы нанимаете 400 таксистов, и также планируете 600 лицензий на такси другим частным водителям.

В этом случае все 1000 лицензий на такси являются нематериальными активами, поскольку они удовлетворяют всем требованиям.

Однако вы не можете учесть все эти лицензии как нематериальные активы в соответствии с МСФО (IAS) 38.

Вместо этого вы признаете:

  • 400 лицензий, используемых вашими собственными сотрудниками, — как нематериальные активы в соответствии с IAS 38; а также
  • 600 лицензий, которые предназначены для продажи, — как запасы в соответствии с МСФО (IAS) 2, поскольку вы удерживаети их для продажи в рамках операционной деятельности.

Интернет-сайты.

Предположим, что ваша компания управляет интернет-магазином одежды через собственный веб-сайт.

Интернет-магазин популярен и привлекает множество клиентов. На этом сайте есть раздел с блогом компании, в котором выкладываются статьи о новейших тенденциях моды.

Этот веб-сайт является нематериальным активом, поскольку:

  • компания контролирует его,
  • у него нет физической формы, и
  • он идентифицируется (т. е. компания может его продать).

Однако, может ли компания признать этот сайт как нематериальный актив?

Да, поскольку он приносит будущие экономические выгоды.

Но может ли компания надежно оценить его стоимость?

Если он был разработан сторонней компанией, то да.

Если же он был разработан силами компании, тогда она должна применять правила МСФО (IAS) 38 и особенно Разъяснение SIC 32 «Нематериальные активы — затраты на веб-сайт» для принятия решения о капитализации актива.

Хоккейная команда.

Представьте, что вы покупаете хоккейную команду.

Цена, которую вы заплатили, отражает качество игры и известность конкретных хоккеистов в этой команде.

Является ли эта хоккейная команда, или, лучше сказать, контракты с игроками, — нематериальным активом?

Обычно вы не можете признать в качестве нематериальных активов контракты с сотрудниками или какие-либо другие расходы, связанные с сотрудниками, потому что вы не можете их контролировать.

Но в этом случае ситуация может быть иной.

Например, по юридическим нормам, установленным хоккейным регулирующим органом, хоккеистам может быть запрещено играть в других командах.

Кроме того, контракты с отдельными игроками могут юридически обязывать игрока оставаться в одной команде в течение нескольких лет.

В этом случае вы сможете продемонстрировать контроль и признать хоккейную команду как свой нематериальный актив.

Лицензии на программное обеспечение.

Допустим, вы приобрели несколько компьютеров для своих сотрудников.

Когда компьютеры прибыли, вы закупили соответствующее количество лицензий операционной системы Windows.

Кроме того, вы приобрели лицензии на использование специального программного обеспечения для бухгалтерского учета.

В дополнение к стоимости покупки вам необходимо заплатить годовую плату за обновление программного обеспечения. Вы также можете продолжать использовать лицензию на программное обеспечение для бухгалтерского учета без ежегодных сборов за обновление, но в этом случае вы не получите никаких обновлений.

В этой ситуации у нас есть 3 объекта учета:

1. Операционная система Windows. Да, это нематериальный актив, поскольку он соответствует всем критериям. Однако операционная система является неотъемлемой частью компьютеров, поскольку компьютеры не могут использоваться без ОС.

Поэтому вам следует признать компьютеры вместе с операционной системой как основные средства, поэтому никаких отдельных нематериальных активов не будет.

Для получения дополнительной информации см. параграф IAS 38:4.

2. Лицензия на программное обеспечение. Это нематериальный актив.

Вам необходимо признать лицензию в качестве нематериального актива, потому что бухгалтерское программное обеспечение НЕ является необходимым для запуска компьютера.

3. Ежегодные обновления. Обновления ПО не соответствуют определению нематериального актива, поскольку они не отделимы. Они относятся на расходы в составе прибыли или убытка по мере их возникновения.

Вы можете относиться к ним как к чему-то похожему на расходы на техническое обслуживание и ремонт основных средств.

Списки (базы данных) клиентов.

Представьте, что вы купили список клиентов у телекоммуникационной компании с именами, адресами и телефонами клиентов.

Является ли этот список нематериальным активом?

В большинстве случаев да, потому что:

  • Он не имеет физической формы,
  • Он идентифицируется (поскольку вы смогли его купить),
  • Вы контролируете его,
  • Вы можете надежно оценить его стоимость (вы заплатили за него) и,
  • Вы ожидаете будущие экономические выгоды (увеличение продаж в результате обзвона списка потенциальных клиентов).

Предупреждение: в некоторых странах и в некоторых случаях такой список клиентов не является нематериальным активом.

Причина в том, что в некоторых странах существует законодательство, препятствующее случайному контакту с потенциальными клиентами из списка.

В этом случае вы не сможете получить будущие экономические выгоды от списка, потому что вы не можете его использовать (так зачем его вообще покупать?). Таким образом, вы не контролируете актив полностью.

Тем не менее, телекоммуникационные компании часто просят своих клиентов согласиться с передачей своих данных третьим сторонам в рекламных целях, поэтому в этом случае вы сможете использовать список.

Вы должны изучить все эти вопросы, чтобы прийти к заключению, является ли список клиентов активом или нет.

Рекламная кампания.

Некоторые компании вкладывают большие деньги в свои рекламные кампании. Буквально миллионы.

Представьте, что вы планируете инвестировать 1 мил. евро в рекламную кампанию в течение следующего года.

Ваше рекламное агентство сообщило вам, что эта кампания будет укрепит ваш бренд и позиции на многие годы вперед.

Таким образом, некоторые люди посчитают, что они должны капитализировать рекламную кампанию, поскольку она приносит будущие экономические выоды.

Не будем оспаривать этот довод.

Однако, рекламная кампания НЕ идентифицируется — вы не можете ее отделить и продать кому-то другому.

Поэтому вы должны признать расходы на рекламную кампанию в составе прибыли или убытка. При этом, если вы вносите предоплату за кампанию, скажем, за 2 года вперед, тогда вы должны признать расходы в течение 2 лет, поскольку услуги будут потреблены вашей компанией.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *